Na start szczypta teorii. Zgodnie z artykułem 29a ustęp pierwszy ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dziennik Ustaw z 2020 r. pozycja 106 ze zm., dalej: VATU), podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z tej ogólnej definicji podstawy opodatkowania wynika, że dotacja podlega VAT jedynie w przypadku, gdy została udzielona w celu (do)finansowania konkretnej czynności opodatkowanej oraz wywiera bezpośredni wpływ na cenę tej czynności. A zatem, nie będzie podlegać VAT dotacja przeznaczona finansowanie ogólnej działalności podatnika (kosztów ogólnej działalności). Czytelnik domyśla się pewnie jednak, że granica między obydwoma rodzajami dotacji bywa w oczach fiskusa bardzo płynna. Praktyka podatkowa wykształciła wręcz pewne pośrednie stadium: brak ścisłego powiązania dotacji z konkretną czynnością, ale istnienie na tyle bezpośredniego połączenia, że opodatkowanie VAT jest uzasadnione. W konsekwencji, zdaniem fiskusa uzyskane dotacje często powinny podlegać VAT.
To duży problem praktyczny dla podmiotów, które dopiero po fakcie dowiadują się o takim a nie innym stanowisku fiskusa. A zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 VATU, obowiązek podatkowy z tytułu powstaje tu w momencie otrzymania dotacji. Często więc dochodzi do sytuacji, że obowiązek podatkowy powstał kilka lat temu, kwota dotacji została skonsumowana w całości. Jedyne, co pozostaje podatnikowi to zaś konieczność zapłaty zaległego VAT (z odsetkami, sankcją a może i KKS).
Przedmiot sprawy
Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wystąpiła gmina realizująca inwestycję w postaci budowy przydomowych oczyszczalni ścieków (POS). Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków mieszczą się co prawda w ramach zadań gminy. Niemniej, realizowane są na podstawie umów cywilnoprawnych, więc podlegają VAT. Gmina zawarła z mieszkańcami umowy, na podstawie których mieszkańcy partycypowali w kosztach budowy POS. Te przez cały okres trwania umowy pozostawały własnością gminy, niemniej mieszkańcy mieli rzecz jasna prawo do korzystania z POS.
Projekt był współfinansowany w 75% kosztów kwalifikowanych netto ze środków zewnętrznych w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich.
Zarówno Dyrektor KIS jak i WSA w Łodzi w wyroku z 13.9.2017 r. (I SA/Łd 442/17) uznały, że środki finansowe na realizację ww. projektu podlegają VAT. Stanową bowiem dofinansowanie do konkretnej instalacji dla danego mieszkańca. Dzięki temu, ów mieszkaniec partycypuje w kosztach projektu w niższym zakresie. Zatem świadczona przez gminę usługa jest tańsza. Dofinansowanie stanowi więc wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, jakkolwiek wypłacone przez podmiot trzeci. Środki te nie były zaś przeznaczone na ogólną działalność gminy. Dotacja ma zatem charakter kompensujący cenę z tytułu usługi wykonanej w ramach projektu, na który gmina uzyskała częściowe dofinansowanie. Nie jest więc tak, że wartość świadczenia nie jest w jakikolwiek sposób uzależniona od kwoty otrzymanej dotacji.
Stanowisko NSA
NSA w wyroku z 24.6.2020 r. (I FSK 74/18) przedstawił odmienne stanowisko. Uznał bowiem, że przedmiotowa dotacja nie ma związku z konkretną czynnością opodatkowaną. Nie została bowiem uzyskana na realizację czynności opodatkowanych na rzecz konkretnych mieszkańców gminy, a na ogólną działalność w zakresie POS. To zaś świadczy o jedynie pośrednim związku między dotacją a działalnością opodatkowaną VAT.
Wyrok jest mimo wszystko zaskakujący (pozytywnie). Częstokroć bowiem w znacznie bardziej oderwanych od konkretnych czynności opodatkowanych sytuacjach sądy uznawały, że dotacja powinna podlegać VAT. W omawianym przypadku, dotacja niewątpliwie ma zaś zauważalny związek z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Co więcej, przyczynia się do obniżenia wysokości świadczenia od mieszkańców.
Nie jest to jednak wyrok szokujący. W podobnych stanach faktycznych (również dotyczących POS) już wcześniej sądom zdarzało się prezentować podobne stanowisko (np. wyrok WSA w Kielcach z 24.1.2019 r., I SA/Ke 474/18).
Omawiane rozstrzygnięcie opiera się o założenie, że środki finansowe przekazywane gminie mają charakter wyłącznie kosztowy, tj. stanowią pokrycie określonych kosztów poniesionych w związku z realizacją opisanego projektu. W konsekwencji, mamy do czynienia z dotacją o charakterze zakupowym, a nie dotacją mającą na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.
W obliczu sporów między podatnikami a fiskusem odnośnie opodatkowania VAT dotacji warto do końca walczyć o swoje racje. Nawet ewentualne opodatkowanie dotacji w pierwszym kroku, może prowadzić do odzyskania kwoty VAT na podstawie stanowiska sądu. To zatem dobry sygnał nie tylko dla jednostek samorządu terytorialnego, ale dla wszystkich podatników korzystających z dofinansowań.
