Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: VATU) obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą. Warunkiem jest to, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, iż uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług, określone w fakturze korygującej, oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. Przepis ten obowiązuje w ww. brzmieniu od 1.1.2021 r., a więc od wejścia w życie przepisów ustawy z 27.11.2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2419, dalej: ZmVATU20), ustanawiającej tzw. pakiet SLIM VAT.
Zgodnie z art. 29a ust. 17 VATU w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania. Należy jednak pamiętać, że zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 VATU podatnik wystawia fakturę korygującą wówczas, gdy stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury. Pomyłka dotyczyć może więc np. danych identyfikacyjnych kontrahenta. W takim przypadku faktura korygująca tego rodzaju błąd nie będzie ani fakturą korygującą in minus, ani też in plus. A to oznacza, że wymyka się ona zasadom dookreślonym w pakiecie SLIM VAT. W jaki więc sposób wystawiać oraz rozliczać faktury takiego rodzaju? Dyrektor KIS udziela podpowiedzi w jednej ze swoich najnowszych interpretacji indywidualnych.
Czego dotyczyła sprawa
Podatnik prowadzi działalność produkcyjną w sektorze motoryzacyjnym. Kontrahentami podatnika są zarówno podmioty polskie, jak i zagraniczne. Dokumentując sprzedaż, podatnik wystawia faktury VAT zgodnie z obowiązującymi zasadami. Raz na jakiś czas zdarza się, że po wystawieniu faktury VAT należy zmienić dane zawarte w fakturze – nie ma to jednak wpływu na rozliczenie podatku. Przykładowo okazuje się, że zagraniczny kontrahent zarejestrował się do celów VAT w Polsce i został mu nadany polski numer NIP. W takiej sytuacji kontrahent występuje o korektę faktury i poprawienie numeru NIP. Możliwe są też inne przypadki, w których dane związane z ilością towarów, stawką podatku, wartością sprzedaży, a także pozostałe, mające wpływ na rozliczenie w VAT, nie ulegają zmianie. Korekta dotyczy zaś m.in. jedynie adresu, nazwy nabywcy, numeru zamówienia itp.
Program księgowy, z którego korzysta podatnik, nie pozwala technicznie na zmianę w Jednolitym Pliku Kontrolnym (dalej: JPK) wyłącznie danych nabywcy, numeru zamówienia na fakturze itp. Dotychczas więc w takich sytuacjach podatnik wystawiał fakturę korygującą „do zera”. Następnie generował kolejny dokument na prawidłowe dane. Poza poprawkami nowa faktura nie różniła się niczym innym od tej pierwotnej (tj. wyzerowanej). Podatnik postanowił potwierdzić, czy korekta sprzedaży „do zera” oraz wystawienie nowej faktury na poprawione dane nabywcy mogą zostać ujęte w deklaracji JPK za okres pierwotnej sprzedaży. W efekcie przyjętego podejścia podatnik chciałby korygować jedynie część ewidencyjną JPK.
Stanowisko organu
Dyrektor KIS rozstrzygnął sprawę, wydając interpretację indywidualną z 2.2.2022 r., 0111-KDIB3-1.4012.942.2021.1.KO, Legalis. Uznał on, że gdy po wystawieniu faktury VAT okazuje się, że zmieniły się dane nabywcy, podatnik faktycznie powinien wystawić fakturę korygującą. Powinny znaleźć się na niej prawidłowe dane nabywcy. Skorygowanie faktury nie powinno jednak polegać na jej „wyzerowaniu”, lecz na zastąpieniu błędnych danych danymi poprawnymi. W konsekwencji wystawienie kolejnego dokumentu w postaci nowej faktury, która zawiera prawidłowe dane, jest błędne. Trudności techniczne prawidłowego rozliczenia podatku w programie księgowym mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na podatkową poprawność. Nie powinno się bowiem interpretować przepisów prawa podatkowego przez pryzmat udogodnień sfery techniczno-organizacyjnej.
W sytuacji, gdy błąd w wystawionej fakturze zidentyfikowany zostanie już po złożeniu pliku JPK i w jego następstwie nabywca wystawi notę korygującą lub sprzedawca fakturę korygującą, należy złożyć korektę pliku JPK. W takiej sytuacji korekty będzie wymagała tylko część ewidencyjna pliku JPK. W poprawnie sporządzonej korekcie JPK_VAT powinny zostać ujęte oba wystawione dokumenty: zarówno faktura pierwotna z błędnymi danymi nabywcy (storno), jak i faktura korygująca, w której zmieniono nieprawidłowe dane nabywcy (zapis z prawidłowymi danymi oraz numerem faktury pierwotnej). Sama zamiana adresu nabywcy w ogóle nie rodzi konieczności korekty JPK_VAT.
Omawiane rozstrzygnięcie nie zaskakuje, gdyż wpisuje się w ukształtowaną praktykę podatkową. Dyrektor KIS przypomina, że w takich okolicznościach zmiana błędnych danych nabywcy może zostać dokonana na dwa sposoby. Po pierwsze poprzez wystawienie przez podatnika faktury korygującej, na której powinny znaleźć się prawidłowe dane nabywcy. Skorygowanie faktury nie powinno polegać na jej „wyzerowaniu”, lecz na zastąpieniu błędnych danych tymi poprawnymi. Druga opcja to oczywiście wystawienie przez nabywcę noty korygującej zgodnie z art. 106k VATU. Nota wymaga wówczas akceptacji wystawcy faktury (inna sprawa, że z akceptacjami bywa różnie i czasem nie warto się do nich przywiązywać – odsyłamy przykładowo do interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 21.1.2022 r., 0113-KDIPT1-3.4012.901.2021.1.MWJ, Legalis).
Fiskus przypomina także, że fakturę korygującą „do zera” wystawia się jedynie w przypadku, w którym nie doszło do dokonania dostawy lub wykonania usługi, a więc w przypadku faktury „pustej”. Jeżeli chodzi o błędne określenie danych nabywcy, to z taką sytuacją możemy mieć do czynienia, gdy sprzedawca pomyli kontrahenta i wystawi fakturę na właściwe dane, ale zupełnie innego podmiotu. Niewłaściwe dane właściwego podmiotu nie skutkują jednak koniecznością, a nawet możliwością „zerowania” faktury.
Opisywany problem ma rzecz jasna swoje praktyczne drugie dno. To kwestia wynikających ze SLIM VAT nowych zasad rozliczania faktur korygujących in minus. Taka „zerująca” faktura to nic innego, jak faktura korygująca in minus właśnie. Oznacza to, że zarówno sprzedawca, jak i nabywca powinni być uwrażliwieni na uzgodnienie warunków korekty i spełnienie tych warunków. Sprzedawca powinien przy okazji posiadać dokumentację potwierdzającą powyższe. „Zerowanie” faktur w sposób opisany przez wnioskodawcę omawianej interpretacji dość znacząco utrudnia realizację przesłanek SLIM VAT. Bo jak w tym wypadku określić uzgodnienie i spełnienie warunków takiej zerującej korekty?
Z pewnością nie ma się co powoływać na techniczne ograniczenia systemu finansowo-księgowego sprzedawcy. Zaskakujące, jak często w praktyce podatnicy nadal borykają się z tego rodzaju problemami. Fiskus zdaje się więc mówić: „Jeśli twój program księgowy nie nadąża za wymogami prawnymi, to go zmień”. Stornowanie jest dopuszczalną praktyką tylko na potrzeby raportowania JPK. Fakturę zawierającą nieprawidłowe dane należy wystornować i ująć fakturę z danymi prawidłowymi. Niestety, nie można ww. zasady przełożyć na samą metodologię wystawiania faktur.
Inna sprawa, że faktura z nieprawidłowym numerem NIP nabywcy wcale nie musi pozbawiać go prawa do odliczenia podatku naliczonego. Chodzi więc o zachowanie formalnej poprawności i rzetelności ksiąg, co oczywiście jest ważne. Ciekawe jest zaś sformułowane przez fiskus stanowisko, że ewentualną korektę adresu nabywcy można ująć niejako przy okazji. Sam nieprawidłowy adres nie jest zaś przesłanką do korygowania JPK. Jest to śmiała teza, ale zarazem przychylna. Wydaje się, że zupełnie nie trzeba martwić się korektą JPK przy okazji błędnych danych, dotyczących np. numeru zamówienia. Nie jest on bowiem obligatoryjnym elementem faktury.
Na koniec jeszcze jedna dobra wiadomość: od 1.1.2022 r. korekty JPK nie wymagają składania odrębnego czynnego żalu także wówczas, gdy dotyczą jedynie części ewidencyjnej. Zgodnie z art. 16a § 1 ustawy z 10.9.1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 408, ze zm.) nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe sprawca czynu zabronionego, dotyczącego złożenia deklaracji lub przesłania księgi, jeżeli po jego popełnieniu została złożona organowi podatkowemu prawnie skuteczna korekta deklaracji lub księgi dotycząca obowiązku, którego nieprawidłowe wykonanie stanowi ten czyn zabroniony.
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
