Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685; dalej: VATU) przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, np.: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu, bądź też nakazem wynikającym z mocy prawa.
Definicja świadczenia usług jest bardzo szeroka. Kluczową jej cechą jest wykonywanie przez jedną stronę (usługodawcę) świadczenia na rzecz drugiej strony (usługobiorcy), z tytułu którego zyskuje ona wymierną korzyść, za którą wypłaca wynagrodzenie. Musi też istnieć ekwiwalentność świadczenia usługodawcy z wynagrodzeniem, czyli korzyść uzyskiwana przez usługobiorcę wraz z zapłatą wynagrodzenia, tzw. związek przyczynowo-skutkowy między. Czasami w tak obszernym zakresowo pojęciu świadczenia usług mogą znaleźć się świadczenia, co do których doszukiwanie się czegoś więcej niż tylko przepływu pieniężnego wydaje się niemożliwe. Rzeczywistość okazuje się jednak odmienna. Ciekawy przykład to interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora KIS na rzecz podmiotów z branży hotelarskiej.
Czego dotyczyła sprawa
Podatnik jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej, prowadzącej hotele oznaczone różnymi markami, wchodzącymi w skład jednej sieci hotelowej. Podatnik to główny franczyzobiorca marek należących spółki dominującej w grupie. Prowadzi on działalność gospodarczą w zakresie hotelowej działalności serwisowej, polegającej na zarządzaniu hotelami oraz świadczeniu usług franczyzowych dla hoteli, oraz świadczeniu innych usług dla hoteli funkcjonujących pod markami należącymi do grupy. W ramach prowadzonej działalności podatnik zawiera głównie dwa rodzaje umów – umowy franczyzy oraz umowy o zarządzanie hotelami. Stronami umów są podmioty będące właścicielami lub dzierżawcami hoteli oraz podatnik, działający w charakterze managera lub franczyzodawcy, w zależności od rodzaju zawieranej umowy. Na podstawie ww. umów właściciele lub dzierżawcy hoteli, posiadający licencję na wykonywanie działalności hotelarskiej, mogą we własnym imieniu prowadzić działalność i świadczyć usługi hotelarskie.
Jakiś czas temu podatnik nabył zorganizowaną część przedsiębiorstwa, obejmującą m.in. wszelkie składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania przynależne lub funkcjonalnie i organizacyjnie związane z działalnością serwisową, w tym wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów licencyjnych. W wyniku powyższej transakcji stał się m.in. stroną umowy, na podstawie której poprzednik prawny podatnika zobowiązał się do świadczenia usług polegających na zarządzaniu dzierżawionym hotelem oraz przestrzeganiu standardów marki na wielu płaszczyznach funkcjonowania biznesu.
Przedmiotem umowy było także tzw. support agreement: poprzednik prawny podatnika zobowiązał się do dokonania jednorazowej płatności przeznaczonej na wsparcie prac w zakresie dostosowania dzierżawionego hotelu do działania pod marką grupy, na rzecz podmiotu, któremu oddał hotel w dzierżawę. Zapłata support payment może mieć miejsce dopiero pod warunkiem całkowitego wykonania prac dostosowawczych, tak, by hotel był w pełni gotowy do działania pod marką grupy. Rzecz w tym, że całkowite dostosowanie hotelu i zakończenie prac przygotowawczych miało miejsce już w momencie, gdy to podatnik (a nie jego poprzednik prawny) stał się stroną umowy. Zrodziło to po jego stronie wątpliwość co do możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawianej przez podmiot oddający hotel w dzierżawę.
Stanowisko organu
Dyrektor KIS rozstrzygnął sprawę, wydając interpretację indywidualną z 31.3.2022 r., 0114-KDIP1-1.4012.31.2022.3.RR, Legalis. Organ przypomniał, że świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy. Kwotę support payment należy traktować jako wynagrodzenie za skonkretyzowane świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą opłaty, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego jest spełniona. Otrzymanie support payment stanowi płatność wynikające wprost ze stosunku zobowiązaniowego, wynikającego z zawartej umowy.
Przedmiotowe wynagrodzenie wypłacane pośrednio z przeznaczeniem na pokrycie całości lub części kosztów związanych z dostosowaniem hotelu do standardów danej marki należy więc traktować jako wynagrodzenie za świadczenie opodatkowane VAT. Nie ma więc mowy o możliwości zakwalifikowania ww. transakcji jako niepodlegającej opodatkowaniu, względnie zwolnionej z podatku. Podatnikowi przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury.
Opisywana sprawa jest wielowątkowa. Wbrew pozorom nie chodzi wcale o kwestię następstwa prawnego czy sukcesji prawa do odliczenia podatku naliczonego. Ta na gruncie VAT nie budzi wątpliwości w przypadku nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zasadniczy problem to określenie, czy płatność tzw. support payment to rzeczywiście płatność z tytułu jakiejkolwiek usługi wyświadczonej na rzecz podatnika – następcy prawnego. Wątpliwości są zrozumiałe. To nie podatnik zawierał opisywaną umowę, więc nie mógł zastanowić się nad skutkami podatkowymi zawczasu (choć jest duża szansa, że przed transakcją doszło do podatkowego badania due dilligence).
Przeanalizujmy naturę tej czynności krok po kroku.
Support payment to zapłata za wsparcie prac mających na celu dostosowanie dzierżawionego hotelu do działania pod znaną marką. Nie chodzi tu literalnie o wsparcie „aktywne” (np. remont, zapewnienie dostępu do systemów IT itp.). Omawiana opłata jest formą „zachęty” do lojalnego wywiązywania się z obowiązków umownych, pozostania w stosunku umownym przez określony czas oraz osiągania zakładanych wyników finansowych. Warunkiem wypłaty jest wykonanie w całości prac przewidzianych w umowie oraz spowodowanie, że hotel będzie gotowy do działania pod daną marką. Support payment jest więc dodatkową korzyścią za dostosowanie hotelu do standardów danej marki. Podatnik zyskuje w zamian możliwość zarządzania hotelem w całym okresie obowiązywania umowy i otrzymywania określonych tam opłat za zarządzanie.
Wypłacie zachęty pieniężnej towarzyszy świadczenie wzajemne. Można je porównać do świadczenia pieniężnego, uiszczanego przez wynajmującego nieruchomość najemcy, żeby zachęcić go do zawarcia umowy najmu na określonych warunkach, albo do „opłat motywacyjnych”, występujących w schematach typu franchising. Wówczas to franczyzodawca zachęca franczyzobiorców do przystąpienia do umowy, uiszczając na ich rzecz właśnie tego rodzaju zachętę. Z tego względu świadczenie support payment nie stanowi też pożyczki odnawialnej (revolving loan), a więc usługi finansowej zwolnionej z VAT.
Omawiana interpretacja udowadnia, że pojęcie świadczenia usług jest na gruncie VAT bardzo pojemne. Wypłata kwoty support payment stanowi bowiem wynagrodzenie za świadczenie usług polegających na wyrażenie woli na zawarcie umowy, zobowiązującej do przestrzegania standardów marki. Wyrażenie woli w zamian za wynagrodzenie może być zaś świadczeniem wzajemnym, bezpośrednim i ekwiwalentnym, polegającym z jednej strony na odpowiednim zachowaniu usługodawcy (wyrażeniu woli) a z drugiej strony – na zapłacie w zamian określonego wynagrodzenia.
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
