Stan faktyczny
Przedmiotem skargi podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim było postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o odmowie wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tego, czy w związku z zaangażowaniem pracowników spółki we wdrażanie schematu podatkowego spółka będzie zobowiązana do poinformowania ich pisemnie o Numerze Schematu Podatkowego zgodnie z art. 86d § 1 ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: OrdPU).
Organ uznał, że przepisy rozdziału 11a Działu III OrdPU nie mogą być objęte wnioskiem o wydanie interpretacji na podstawie art. 14b § 1 OrdPU, ponieważ takim wnioskiem mogą być objęte tylko przepisy materialnego prawa podatkowego. Organ ocenił, że pytanie podatnika nie dotyczyło interpretacji przepisów prawa materialnego rodzących zobowiązanie podatkowe, i w rezultacie nie był uprawniony ani zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej.
Rozpatrując skargę na postanowienie organu, WSA w Gorzowie Wlkp. wskazał, że przepisy, których wykładni żądała skarżąca spółka (art. 86d § 1 i art. 86a § 1 pkt 18 OrdPU) – jako przepisy zawarte w OrdPU – stanowią przepisy prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 OrdPU i mogą być przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji na podstawie art. 14b § 1 OrdPU.
Sąd zauważył, że przepisy rozdziału 11a Działu III OrdPU mają charakter materialnoprawny, o czym świadczy umieszczenie rozdziału 11a w Dziale III OrdPU, tj. dziale dotyczącym zobowiązań podatkowych. Zdaniem sądu, również treść obowiązków dotyczących informacji o schematach podatkowych posiada cechy materialnoprawne, bowiem czynności narzucane podmiotom na podstawie tych przepisów nie są czynnościami podejmowanymi w ramach postępowania podatkowego. Ich stosowanie nie dotyczy żadnego konkretnego postępowania podatkowego, praw i obowiązków strony w toku tego postępowania. Dodatkowo, niespełnienie obowiązku wynikającego z rozdziału 11a Działu III OrdPU podlega sankcji karno-skarbowej na podstawie art. 80f § 3 KKS, odmiennie niż w przypadku naruszenia obowiązków procesowych, podlegających rygorowi procesowemu, bądź karze porządkowej.
Sąd uzupełniająco zauważył, że przedmiotem interpretacji mogą być przepisy prawa podatkowego dotyczące rozmaitych obowiązków podatnika, nie tylko dotyczących treści obowiązku podatkowego.
Przepisy rozdziału 11a Działu III OrdPU dotyczące obowiązku informowania organów podatkowych o wystąpieniu schematu podatkowego stanowią dla podatników źródło wielu wątpliwości już od samego momentu wejścia w życie, tj. od 1.1.2019 r.
Przyczyn tych wątpliwości można upatrywać m.in. w nieprecyzyjnym i niejasnym języku regulacji, co pośrednio potwierdziło Ministerstwo Finansów publikując 31.1.2019 r. obszerne Objaśnienia podatkowe. Niestety, pomimo swojej objętości objaśnienia MF również nie rozwiązały wątpliwości podatników.
Jednak niezależnie od sposobu sformułowania przepisów dotyczących schematów podatkowych, należy wskazać dwa główne źródła wątpliwości i obaw podatników. Po pierwsze przepisy MDR zakładają krzyżowanie się obowiązków stron transakcji zakwalifikowanej jako schemat podatkowy (np. omyłkowy brak reakcji ze strony promotora nie zwalnia korzystającego z realizacji przypisanych mu obowiązków), a po drugie KKS przewiduje dolegliwą karę grzywny w maksymalnej wysokości 720 stawek dziennych w przypadku niewywiązania się z obowiązków wynikających rozdziału 11a Działu III OrdPU.
W praktyce powoduje to, że podatnicy zawierający transakcję, w celu prawidłowej kwalifikacji danego zdarzenia oraz wynikających z niego obowiązków na gruncie ww. przepisów OrdPU powinni dojść do wspólnych wniosków w zakresie statusu danej transakcji (stanowi schemat albo nie) oraz swoich ról implikujących dalsze obowiązki.
Z uwagi na podnoszoną już niejasność przepisów oraz ryzyko sankcji karnej, podatnicy decydują się na zabezpieczenie swojej pozycji wystąpieniem o wiążącą wykładnię tych przepisów w postaci interpretacji indywidualnej. Niestety, organy odmawiają wydania interpretacji indywidualnych w tym zakresie, powołując się na brak materialnoprawnego charakteru przepisów rozdziału 11 Działu III OrdPU.
W tym kontekście, omawiany wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. należy przyjąć z aprobatą. Sąd słusznie podniósł, że w istocie przepisy dotyczące schematów podatkowych mają charakter materialny, o czym świadczy już samo umiejscowienie ich w Dziale III OrdPU, dotyczące zobowiązań podatkowych, a nie w dziale IV poświęconym postępowaniu podatkowemu.
Niezależnie od powyższego, przepisy rozdziału 11a Działu III OrdPU z całą pewnością stanowią przepisy podatkowe w rozumieniu art. 3 pkt 2 OrdPU, i konsekwencji mogą być przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Jednocześnie, poza sporem teoretycznym o charakter przepisów dotyczących schematów podatkowych, należy zwrócić na praktyczny wymiar komentowanego wyroku, który powinien prowadzić do pozytywnego skutku dla podatnika. Stwierdzając, że analizowane przepisy mogą być przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w praktyce sąd wskazał, że w odniesieniu do tych przepisów podatnik może skorzystać z funkcji ochronnej interpretacji.
Zważywszy na wskazywane już główne wady polskiej regulacji MDR oraz surowe sankcje karno-skarbowe w przypadku niewywiązania się z obowiązków raportowania, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wydaje się obecnie jednym z niewielu instrumentów przysługujących podatnikowi, które mogą zabezpieczyć go przed ryzykiem niespełnienia obowiązków wynikających z przepisów rozdziału 11a Działu III OrdPU.
Mając na uwadze powyższe, należy wyrazić oczekiwanie, że pogląd przedstawiony przez WSA w Gorzowie Wlkp. w komentowanym wyroku zostanie podzielony również przez inne sądy administracyjne i w konsekwencji wpłynie na zmianę stanowiska Dyrektora KIS.
