Zgodnie z art. 68 § 4a ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111; dalej: OrdPU) zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy w tym zakresie. Z kolei zgodnie z art. 25c ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163) obowiązek podatkowy z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych powstaje na ostatni dzień roku podatkowego, w którym powstał przychód w kwocie odpowiadającej nadwyżce wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi.
Co warte podkreślenia, termin na wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie jest skorelowany z terminami obowiązującymi w innych instytucjach podatkowych. Jest krótszy, a to niekoniecznie dobrze z uwagi na specyfikę tej właśnie instytucji. Ustalenia dotyczące nieujawnionych źródeł przychodów muszą bowiem „wyprzedzać” zobowiązania podatkowe z ujawnionych źródeł o rok – pomimo możliwości ich weryfikacji w tym okresie (korekty, wnioski o stwierdzenie nadpłaty, decyzje wymiarowe). Sprawa komplikuje się, jeżeli dodamy do tego fakt, że w praktyce przesłanką zainteresowania się przez organy podatkowe nieujawnionymi źródłami przychodów jest informacja o poniesieniu przez podatnika danego wydatku, a nie informacja o zgromadzonym na finansowanie wydatku mieniu. Mogło to przecież nastąpić znacznie wcześniej, tyle że organy podatkowe nie posiadają na ten temat stosownej informacji (przy całym posiadanym przez siebie instrumentarium). Organ podatkowy nie ma więc możliwości ustalenia zobowiązania podatkowego, gdy mienie zostało zgromadzone kilka lat wcześniej niż wydatkowane, z uwagi na przedawnienie prawa do wydania decyzji w tym zakresie. Tak to już jest, że takie nieujawnione źródła trafiają na radar fiskusa często, gdy są wydatkowane.
Co się (być może) zmieni?
W celu rozwiązania istniejących problemów ustawodawca proponuje, aby w art. 68 § 4a OrdPU 5-letni termin przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego z tytułu opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych był liczony od końca roku kalendarzowego następującego po roku kalendarzowym, w którym powstał obowiązek podatkowy w tym zakresie. Proponowana zmiana ma w założeniu ustawodawcy ułatwić zwalczanie zjawiska ukrywania dochodów. Organy podatkowe będą miały więc więcej czasu, by opodatkować takie dochody po ich właściwym zidentyfikowaniu.
Komentarz
Faktem jest, że sposób liczenia terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, powoduje w praktyce istotne problemy natury inercyjnej po stronie fiskusa. Czego oczy nie widzą… tego jednak później żal. Wyobraźmy sobie taki oto przykład z życia (inspirowany uzasadnieniem do projektu omawianej nowelizacji).
W 2024 r. podatnik nabył mieszkanie (za „gotówkę”, czyli bez kredytu ani żadnej innej formy finansowania zewnętrznego). Organ podatkowy w sposób dość naturalny może próbować zweryfikować, skąd podatnik posiadał na to środki finansowe. Dokonuje więc porównania przychodów i wydatków podatnika, wynikających ze złożonych przez niego zeznań podatkowych za poprzednie lata. Zeznanie za 2024 r. wpływa do urzędu skarbowego dopiero pod koniec kwietnia 2025 r. Organ podatkowy w czerwcu 2025 r. wezwał więc podatnika do złożenia wyjaśnień na okoliczność źródeł finansowania zakupionej w 2024 r. nieruchomości. Z dostarczonych dowodów wynika, że podatnik ponosił wydatki na zakup mieszkania z lokaty bankowej, zlikwidowanej w 2020 r. Chcąc ewentualnie wydać decyzję dotyczącą źródeł nieujawnionych z 2020 r., organ ma czas do końca 2025 r. i musi uwzględnić czas niezbędny do przeprowadzenia stosownych czynności kontrolnych.
Przyjmując nowe zasady, organ zyska rok więcej na swoje działania. Oczywiście chodzi o decyzje wydawane w pierwszej instancji. Decyzja organu odwoławczego wydana po upływie terminu określonego w art. 68 § 4a OrdPU, uchylająca decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych i ustalająca zobowiązanie podatkowe w mniejszej wysokości, nie jest powtórnym merytorycznym rozstrzygnięciem kreującym zobowiązanie podatkowe, lecz oznacza jedynie stwierdzenie, że decyzja organu pierwszej instancji, w wyniku której powstało zobowiązanie podatkowe, była zgodna z prawem, ale nieprawidłowa co do wysokości zobowiązania podatkowego. Brak jest wobec tego przeszkód, aby po upływie tego terminu wydać decyzję obniżającą wysokość zobowiązania podatkowego ustalonego decyzją konstytutywną organu pierwszej instancji, bowiem nie stanowi to naruszenia terminu przedawnienia, który w odniesieniu do prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego już upłynął (wyrok WSA w Gdańsku z 10.1.2024 r., I SA/Gd 866/23, Legalis).
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
