Stan faktyczny
„P.” sp. z o.o. zajmuje się leasingiem i najem pojazdów a wynagrodzenie od kontrahentów pobiera w euro. W tej walucie zaciągnęła również pożyczkę na finansowanie swojej działalności. Dla ułatwienia rozliczeń „P.” sp. z o.o. przez ponad 3 lata, od początku działalności do końca 2019 r., rozliczała różnice kursowe metodą rachunkową. Jednak w związku z istotnymi wahaniami kursów walut w zeznaniu rocznym za rok 2019 zadeklarowała zakończenie stosowania tej metody. W praktyce okazało się jednak, że z uwagi na ilość zawartych w euro kontraktów oraz ograniczone funkcjonalności używanego systemu księgowego, stosowanie metody, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278; dalej: PDOPrU), wiąże się podwyższonymi kosztami i zwiększonym ryzykiem błędu ludzkiego. „P.” sp. z o.o. planuje złożenie korekty zeznania rocznego za rok 2019 w zakresie deklaracji co do rezygnacji ze stosowania metody, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 PDOPrU.
W związku z powyższym „P.” sp. z o.o. zwróciła się o wyjaśnienie: Czy zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111; dalej: OrdPU) w zw. z art. 9b ust. 4 PDOPrU, jest uprawniona do dokonania korekty zeznania CIT-8 za rok 2019 w zakresie oświadczenia dotyczącego rezygnacji ze stosowania metody różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, w konsekwencji czego będzie uprawniona do kontynuowania stosowania metody rozliczania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 PDOPrU w 2020 r. oraz w latach kolejnych.
Różnice kursowe
Różnice kursowe mają na celu doprowadzenie do rzeczywistej wysokości kosztów czy przychodów wyrażonych w walucie obcej w sytuacji, gdy między ich zaliczeniem do kosztów lub przychodów a ich faktycznym uregulowaniem czy otrzymaniem bądź wpływem waluty a jej wypływem w przypadku środków własnych podatnika dojdzie do zmiany kursu waluty. Różnica w tych kursach przemnożona przez wartość płaconej kwoty stanowi różnicę kursową. Różnice kursowe dla celów podatkowych nie powstają w każdym wypadku dokonywania płatności w walutach obcych, a tylko i wyłącznie w sytuacjach, które zostały wskazane w ustawie i odnoszą się do konkretnych wierzytelności i porównania wartości tych wierzytelności w konkretnych datach. Podatnik może wybrać jedną z metod rozliczania różnic kursowych: podatkową lub rachunkową.
Stanowisko organu
Dyrektor KAS wskazał, że od 1.1.2019 r. zlikwidowany został obowiązek odrębnego zawiadamiania urzędu skarbowego o wyborze ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości oraz o rezygnacji z tego sposobu. Aktualnie podatnicy, którzy wybrali ustalanie różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, informują o dokonanym wyborze w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym rozpoczęli stosowanie tej metody. Natomiast informację o rezygnacji z tej metody zamieszczają w zeznaniu składanym za ostatni rok podatkowy, w którym ją stosowali. Zdaniem organu wprowadzone rozwiązania nie miały jednak na celu zmiany sposobu wyboru czy też terminu wyboru metody ustalania różnic kursowych, a dotyczyły jedynie uproszczenia obowiązków informacyjnych.
Dyrektor KAS stwierdził, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym, tym razem poprawnym, wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że chodzi o korektę uprzednio złożonej deklaracji. Zdaniem organu planowego przez „P.” sp. z o.o. działania nie można uznać za korektę, gdyż nie ma ono na celu poprawienia błędu, a niedopuszczalną wsteczną zmianę zadeklarowanej metody rozliczania różnic kursowych. Podatniczka zadeklarowała zakończenie stosowania metody różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości i w efekcie zobowiązała się do stosowania od 2020 r. podatkowej metody rozliczania różnic kursowych. W ocenie organu nie jest dopuszczalne, aby w trakcie 2022 r. „P.” sp. z o.o. mogła skutecznie wstecznie zmienić decyzję co do wyboru metody rozliczania różnic kursowych od 2020 r.
Orzeczenie WSA
WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że w stanie prawnym obowiązującym od 1.1.2019 r., przepisy nie przewidują żadnego zawitego terminu na deklarację podatnika co do wyboru metody rachunkowej lub rezygnacji z niej, jak miało to miejsce w stanie prawnym obowiązującym do końca 2018 r. Aktualnie przepisy determinują jedynie sposób informowania naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji ze stosowania metody rachunkowej, ze wszystkimi tego konsekwencjami, w tym możliwością korekty złożonego zeznania. WSA w Warszawie stwierdził, że w art. 9b PDOPrU nie uregulowano wprost ani zakazu dokonywania korekty deklaracji podatkowej, ani bezpośredniego zakazu dokonywania zmian wyboru za lata wcześniejsze. Gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w PDOPrU. Tego rodzaju ograniczeń ani podatnik ani organ podatkowy nie mogą domniemywać.
W uzasadnieniu wyroku zaznaczono, że stanowisko to jest zgodne jest z art. 81 § 1 OrDPU, który dopuszcza możliwość dokonania korekty deklaracji przez podatnika. Dopiero wyraźnie uregulowany w PDOPrU wyjątek wyłącza uprawnienie dokonania takiej korekty a granicą prawa do dokonania korekty deklaracji jest przedawnienie zobowiązania podatkowego. Sąd zaznaczył, że deklaracja podatkowa jest nie tylko formą oświadczenia wiedzy podatnika, dotyczącej faktów mających znaczenie dla powstania i wysokości zobowiązania, ale również wyrazem woli uiszczenia tego zobowiązania. Korekta deklaracji może dotyczyć każdej z jej pozycji, chyba że odrębny przepis prawa korekty zakazuje. Jednak nie ma przepisów, z których wynikałby zakaz dokonywania korekty w zakresie oświadczenia dotyczącego rezygnacji ze stosowania metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości. Korekta deklaracji nie została również ograniczona przez ustawodawcę jedynie do błędów w pierwotnej deklaracji.
Wybór metody rozliczania różnic kursowych
NSA oddalił skargę kasacyjną organu opowiadając się za prawną dopuszczalnością złożenia korekty w zakresie oświadczenia dotyczącego rezygnacji ze stosowanej metody rozliczania różnic kursowych, w odniesieniu do zakończonych lat podatkowych. Poza sporem pozostaje w stanie prawnym obowiązującym od 1.1.2019 r., przepisy nie przewidują żadnego zawitego terminu na deklarację podatnika co do wyboru metody rachunkowej lub rezygnacji z niej, jak miało to miejsce w poprzednio obowiązującym stanie prawnym. NSA wskazał, że w art. 9b PDOPrU wskazano jedynie warunki, które podatnik musi spełnić, by korzystać z rachunkowej metody rozliczania różnic kursowych. W przepisie tym nie wprowadzono wprost ani zakazu dokonywania korekty deklaracji podatkowej z uwagi na zmianę „wstecz” decyzji co do wyboru metody, ani zakazu dokonywania zmian wyboru za lata wcześniejsze. Ustawodawca nie przewiduje żadnego terminu na złożenie oświadczenia o rezygnacji z metody ustalania różnic kursowych, wskazując jedynie obowiązki w odniesieniu do tych lat podatkowych, za które metoda wynikająca z art. 9b ust. 1 pkt 2 PDOPrU jest stosowana. Natomiast do podatnika, który zmienia zdanie co do wybranej metody, należy zagwarantowanie, by warunki wynikające z art. 9b PDOPrU były spełnione.
Korekta deklaracji
Przyjęta wykładnia wspierana jest przez art. 81 § 1 OrDPU dopuszczający możliwość korekty deklaracji, która może dotyczyć każdej z jej pozycji, chyba że odrębny przepis prawa takiej korekty zakazuje. Bezpodstawne przy tym jest przyjmowanie, jak to uczynił organ, że ustawodawca w art. 81 § 1 OrDPU chciał umożliwić podatnikom korygowania wyłącznie błędów. Wskazane w art. 81 § 1 OrDPU podmioty mogą wielokrotnie korygować deklarację, aż do przedawnienia zobowiązania, którego dotyczą. Uprawnienie do złożenia korekty zeznania/deklaracji nie jest ograniczane do wybranych elementów zeznania/deklaracji. Korekcie może zatem podlegać każdy element, w tym oświadczenia woli. NSA przykładowo wskazał, że dopuszczalne jest skorygowanie oświadczeń woli dotyczących wspólnego opodatkowania małżonków (art. 6 ust. 2, 3a pkt 1 PDOFizU) czy wspólnego opodatkowania rodzica i małoletniego dziecka (art. 6 ust. 4 PDOFizU), a także rodziców w przypadku ulgi rodzinnej, o której mowa w art. 27f ust. 4 PDOFizU, z tym że proporcja uzgodniona między rodzicami w korekcie zeznania powinna być także objęta zgodnym oświadczeniem woli.
Wyrok NSA z 18.2.2025 r., II FSK 878/23, Legalis
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
