Nabici w SLIM VAT. Rzecz o fakturach korygujących in minus

Na start suche fakty: od 1.1.2021 r. obowiązują przepisy ustawy z 27.11.2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2419; dalej: ZmVATU20). To tzw. pakiet SLIM VAT, czyli zapowiadany od miesięcy projekt zmierzający do wyeliminowania szeregu obciążeń administracyjnych ciążących na podatnikach. A wszystko w imię prostoty w obsłudze, dostosowania do lokalnej specyfiki i szeroko rozumianej nowoczesności naszego systemu podatkowego. Tyle tego marketingu (choć przyznać trzeba, że sam slogan „SLIM VAT” ociera się marketingowo właśnie o perfekcję).

Okrętem flagowym we flotylli zmian miały być te dotyczące faktur korygujących in minus. Miał nadejść koniec przysłowiowych „żółtych karteczek”, tudzież innych form kolekcjonowania przez wystawców faktur korygujących potwierdzeń ich odbioru (o ile tylko ktokolwiek chciał takie potwierdzenia wysyłać). Dość zbędnej, mało porywającej ale też kosztownej pracy administracyjnej. Miało być łatwiej, szybciej a być może nawet przyjemniej. A jak wyszło?

Korekta podatku należnego – po stronie sprzedawcy

Zgodnie ze znowelizowanym art. 29a ust. 13 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej jako: VATU), podatnik wystawiający fakturę korygującą in minus może dokonać korekty podatku należnego w okresie, w którym wystawił tę fakturę. Teoretycznie, zasada wydaje się prosta („wystawiasz – korygujesz”). Niestety jednak, tak naprawdę muszą przy okazji ziścić się jeszcze cztery (!) dodatkowe warunki, a mianowicie:

Trochę tego dużo jak na zasady, które miały tak nieprawdopodobnie ułatwić podatnikom życie. W dodatku nie są one zbyt precyzyjnie określone. Wielu przedstawicieli praktyki podatkowej oburza się (nie bez słuszności), że zwłaszcza niedookreślenie wymogów dokumentacyjnych jest dużym problemem. Chyba jednak nie największym. Oto bowiem na ostatniej prostej procesu legislacyjnego (tj. w sejmowej Komisji Finansów Publicznych) prawodawca „doprecyzował” ww. przepis wprowadzając w istocie niekonsultowany wcześniej wymóg „spełnienia warunku obniżenia podstawy opodatkowania”. O co pomysłodawcom chodziło?

Zbadajmy to na przykładzie. Załóżmy, że sprzedawca dostarczył 100 sztuk opakowań szklanych nabywcy, przy czym 20 sztuk uległo po drodze zniszczeniu. Nabywca zakomunikował ten fakt dostawcy (drogą mailową) i wystąpił o obniżkę ceny (na co sprzedawca się zgodził). Mamy więc uzgodnienie warunków obniżki (powiedzmy że o 20% ceny, skoro 20% towarów do niczego się nie nadaje). Mamy też (zapewne) dokumentację w postaci korespondencji handlowej. Pewnie i faktura korygująca będzie się z tym wszystkim zgadzać, ale co do ziszczenia warunków obniżki… no właśnie, co o nich decyduje? Wola stron? Stwierdzenie stłuczenia szkła? A może dopiero wystawienie samej faktury korygującej?

A jeśli korekta in minus ma związek np. z utylizacją towarów przez nabywcę? A może z zastosowaniem zawyżonej stawki VAT? Jak określić „ziszczenie się warunku korekty”? Coś dużo tych pytań jak na upraszczające przepisy, mało zaś odpowiedzi.

Korekta podatku należnego – po stronie nabywcy

Inni mają jeszcze gorzej! Np. nabywcy, a więc podmioty otrzymujące rabaty od swoich kontrahentów. Zgodnie ze znowelizowanym art. 86 ust. 19a VATU, nabywca ma bowiem obowiązek zmniejszenia kwoty odliczonego wcześniej podatku naliczonego za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania zostały uzgodnione z dostawcą towarów – jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione.

Znowu więc „spełnienie warunków”, ponownie zresztą zmiana treści przepisu miała miejsce na ostatniej prostej (wcześniej chodziło jedynie o „uzgodnienie” tychże warunków). O ile jednak z perspektywy sprzedawcy najwcześniejszą datą korekty (nawiasem mówiąc, fakultatywnej) jest zawsze wystawienie faktury korygującej, to nabywca może być zobowiązany (bo on ma zaś obowiązek a nie prawo) do dokonania korekty podatku naliczonego także i wówczas, gdy nie trzyma jeszcze w ręku faktury korygującej. Musi więc śledzić, czy doszło do spełnienia warunków korekty. Czyli… no właśnie, często nie wiadomo na co zwracać uwagę.

Znów posłużmy się przykładem: nabywca zamówił partię 100 sztuk towarów. Po dwóch miesiącach okazało się, że w istocie przybyło tylko 80 sztuk. Nabywca domaga się więc korekty ceny, na co sprzedawca przystaje. Mamy więc uzgodnienie i nawet dokumentację (korespondencję handlową). Jak jednak określić moment „spełnienia warunków korekty”? W chwili samej dostawy? Udzielenia rabatu przez dostawcę? A może dopiero zwrotu ceny? Znowu coś tych pytań dużo.

Dziecko wylane z kąpielą

Z lektury stenogramu ze sprawozdania Sejmowej Komisji Finansów wynika, że zmiana „na ostatniej prostej” miała wzmocnić „jednoznaczność i precyzyjność” nowych zasad i sprawić, by podatnicy nie musieli zawracać w tym zakresie głowy Krajowej Informacji Skarbowej. Mało prawdopodobne, by ten cel udało się osiągnąć.

Najzabawniejsze (choć to humor dość ponury) jest to, że ustawodawca sam przewidział, że nowe zasady nie będą idealne. Dał bowiem możliwość czasowego do (konkretnie do 31.12.2021 r.) stosowania przez podatników zasad dotychczasowych (też zdecydowanie nieidealnych). Zgodnie z art. 13 ust. 1 ZmVATU20, wybór stosowania starych przepisów musi być uzgodniony na piśmie pomiędzy kontrahentami przed wystawieniem pierwszej faktury korygującej w 2021 r. I co ciekawe, wielu podatników (zwłaszcza tych raczej otrzymujących niż wystawiających faktury korygujące in minus) w tym momencie próbuje takie uzgodnienia zawierać. To doskonały moment by Ministerstwo Finansów zadało sobie pytanie, czy naprawdę o to w tym wszystkim chodziło.

Cytując uzasadnienie do ZmVATU20, wprowadzenie rozwiązania opartego na braku konieczności uzyskiwania potwierdzeń odbioru faktur korygujących „in minus” jako warunku dla pomniejszenia podatku należnego likwiduje to obciążenie dla podatników. Zapomniano tylko dodać, że przy okazji wprowadza ono kilka kolejnych obciążeń. Dopóki więc nie ukształtuje się jakaś sensowna praktyka podatkowa, albo też zgodnie z nową świecką tradycyją póki Minister Finansów nie wyda objaśnień podatkowych naprawiające to, co zostało zepsute w przepisach – nie ma mowy o pozytywnym efekcie SLIM VAT.

P.S. A na koniec zagadka. Skoro nowe przepisy nie służą za bardzo sprzedawcom, a już na pewno nie nabywcom, to komu służą?

Podpowiedź: dość łatwo wyobrazić sobie sytuację, w której udzielający rabatu zwleka z wystawieniem faktury korygującej, choć warunki do korekty są już spełnione (i uzgodnione). Zatem nabywca musi pomniejszyć swój podatek naliczony długo zanim to samo z należnym zrobi sprzedawca. Kto więc zyskuje?