Zgodnie z art. 1 ustawy z 13.4.2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie przeciwdziałania wspieraniu agresji na Ukrainę oraz służących ochronie bezpieczeństwa narodowego (Dz.U. z 2022 r. poz. 835; dalej: PrzeciwAgrUkrainaU), w celu przeciwdziałania wspieraniu agresji Federacji Rosyjskiej na Ukrainę, wobec osób i podmiotów wpisanych na listę sankcyjną MSWiA stosuje się szereg środków sankcyjnych. Chodzi o:
- zamrożenie wszystkich funduszy i zasobów gospodarczych będących własnością, pozostających w posiadaniu, we faktycznym władaniu lub pod kontrolą tych podmiotów;
- zakaz udostępniania bezpośrednio albo pośrednio, funduszy ani zasobów gospodarczych wymienionym podmiotom ani na ich rzecz;
- zakaz świadomego i umyślnego udziału w działaniach, których celem lub skutkiem jest bezpośrednie lub pośrednie obejście środków wyżej wskazanych;
- wykluczenie z postępowania o udzielenie zamówienia publicznego lub konkursu prowadzonego na podstawie ustawy z 11.9.2019 r. Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1129; dalej: PrZamPubl);
- wpis do wykazu cudzoziemców, których pobyt na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest niepożądany.
Lista podmiotów, wobec których są stosowane ww. środki, jest prowadzona przez MSW. Zawiera ona oznaczenie podmiotu, wobec którego stosuje się środki wraz z rozstrzygnięciem, który z nich ma zastosowanie. Naruszenie sankcji może skutkować nałożeniem przez Szefa KAS kary pieniężnej do 20 mln zł, zgodnie z art. 143e ustawy z 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz.U z 2022 r. poz. 813; dalej: KASU). Podatnicy mają obiekcje w zawieraniu i uczestniczeniu w transakcjach z podmiotami wpisanymi na listę sankcyjną. Obawy dotyczą nie tylko zakupów od takich podmiotów i związanym z tym udostępnianiem środków pieniężnych na ich rzecz, lecz także realizowanej sprzedaży towarów lub świadczenia usług. I wcale nie chodzi tylko o to, że w obliczu blokowania rachunków bankowych trudno liczyć na uzyskanie wynagrodzenia z tego tytułu.
Sprzedaż na rzecz podmiotu objętego sankcjami
Załóżmy, że podatnik podpisał przed wejściem w życie PrzeciwAgrUkrainaU (czyli przed 26.4.2022 r.) umowę na wyświadczenie usług doradztwa inżynieryjnego na rzecz podmiotu, który znalazł się następnie na liście sankcyjnej. Podatnik otrzymał stosowną zaliczkę w kwocie odpowiadającej połowie wartości zamówienia. Usługi mają zostać wykonane w czerwcu 2022 r. i po tej dacie podatnik powinien wystawić fakturę końcową. Podatnik nie rozpoczął jednak wciąż prac na rzecz swojego kontrahenta pomimo tego, że wiąże go z nim umowa. Brak podjęcia prac skutkuje koniecznością zwrotu zaliczki. Podatnik wzbrania się jednak zarówno przed świadczeniem usługi, jak i przed zwrotem środków pieniężnych, obawiając się sankcji wynikających z PrzeciwAgrUkrainaU oraz strat wizerunkowych.
Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt. 1 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800; dalej: PDOPrU) oraz odpowiadającym mu art. 14 ust. 3 pkt. 1 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; dalej: PDOFizU) do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub należności zarachowanych na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Gdyby zaliczka wyniosła 100% ceny, mogłaby zostać uznana przez organy za „zapłatę z góry”, a to prowadziłoby do powstania przychodu. W naszym przykładzie tak jednak nie jest. Podatnik ma więc argumenty by uznać, że uzyskana przez niego zaliczka pozostaje neutralna na gruncie podatku dochodowego, przynajmniej do momentu, w którym zgodnie z postanowieniami umownymi powinna ona podlegać zwrotowi. Jeśli podatnik nie zwraca zaliczki, ryzyko przychodu z tytułu „przetrzymania” wpłaty rośnie.
Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; dalej: VATU), jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, tj. przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Otrzymując zaliczkę, podatnik wystawił więc fakturę i rozliczył podatek VAT należny (który nabywca odliczył, ale to inna już kwestia). Podatnik wie jednak, że usługi nie wyświadczy i chciałby wystawić fakturę korygującą (in minus) aby odzyskać zapłacony VAT. Art. 29a ust. 13 VATU ustanawia wymóg, zgodnie z którym należy spełnić warunek korekty wobec nabywcy, uprzednio go uzgadniając. Wcale jednak nie musi to być zwrot zaliczki, ale np. brak wykonania usługi do umówionego momentu (tak zdaje się twierdzić Minister Finansów w objaśnieniach z 23.4.2021 r.). Prawda jest jednak taka, że zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 3 VATU podstawę opodatkowania obniża się o zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty, otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło. Aby obniżyć podatek, zwrot zaliczki powinien więc jednak nastąpić.
W świadczeniu usług to nie podatki są największym problemem. Jedna z omawianych sankcji polega na zakazie „udostępniania zasobów gospodarczych”. Są to wszelkiego rodzaju aktywa materialne i niematerialne, ruchome i nieruchome, które nie są funduszami, lecz mogą służyć do uzyskiwania funduszy, towarów lub usług. Czy zaś „udostępnianiem zasobów gospodarczych” może być zwyczajne świadczenie usług? Jest to kwestia interpretacji, ale ryzyko rośnie, uwzględniając potencjalną możliwość zastosowania przez Szefa KAS kary pieniężnej w wysokości do 20 mln zł.
Podatnik jest w pewnym sensie między młotem a kowadłem. Jeśli nie chce wyświadczyć usług, powinien zwrócić zaliczkę. Inna z sankcji polega jednak na zakazie udostępniania funduszy, czyli wszelkiego rodzaju aktywów finansowych i każdego rodzaju korzyści, w tym między innymi gotówki, czeku, przekazów bankowych i innych instrumentów płatniczych, a także sald na rachunkach czy depozytów. Czy zaś „udostępnianiem funduszy” może być po prostu zwrot pobranej zaliczki? Ponownie jest to kwestia interpretacji. Ale ryzyko sankcji, o której mowa wyżej, także i w tym wypadku nie jest wykluczone.
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
