Stan faktyczny
Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu walutami wirtualnymi, takimi jak: Bitcoin, Litecoin, Ethereum, Lota, Lisk, Dash oraz inne nowo powstające. Działalność tego typu klasyfikowana jest przez służby statystyki publicznej pod numerem: PKD 64.19.Z – pozostałe pośrednictwo pieniężne.
Podatnik działa za pośrednictwem giełd walut wirtualnych. Sam nie jest właścicielem giełdy, lecz założył konto na kilku giełdach zarówno w kraju, jak i za granicą. Aby dokonać transakcji kupna i sprzedaży jednej z kryptowalut, musi dokonać przelewu elektronicznego w walucie tradycyjnej, np.: PLN, USD, EURO, własnych środków pieniężnych na rachunek bankowy będący własnością firmy zarządzającej serwisem internetowym jako depozyt środków pieniężnych. Wpłacone środki pieniężne zostają przypisane do konta wnioskodawcy oraz pozostają w jego wyłącznej dyspozycji. Firma zarządzająca rozlicza transakcje kupna-sprzedaży walut wirtualnych i dokonuje przeksięgowania środków pieniężnych, jak i kryptowalut. Zgodnie z regulaminami giełd walut wirtualnych transakcje pomiędzy użytkownikami zawierane są w następujący sposób: użytkownicy składają zlecenia określające cenę zakupu lub sprzedaży kryptowaluty w przeliczeniu na walutę tradycyjną. W przypadku, gdy obie strony złożą identyczne zlecenia co do ceny sprzedaży/kupna kryptowalut, wówczas dochodzi do zawarcia transakcji wymiany. System informatyczny rejestruje transakcje wymiany oraz dokonuje przeksięgowania indywidualnego stanu posiadania obu użytkowników biorących udział w transakcji. Zdarza się także, że wnioskodawca kupuje kryptowaluty na jednej z giełd i przesyła je za pośrednictwem internetu do innej giełdy i tam dokonuje ich sprzedaży za walutę tradycyjną.
Wszystkie transakcje są anonimowe, tak więc podatnik nie zna ani nabywców, ani sprzedawców kryptowalut.
Potwierdzeniem dokonanych transakcji jest wygenerowane zestawienie transakcji, udostępniane przez giełdę. Podatnik za dokonane zakupy nie otrzymuje żadnego innego dowodu, tj. faktury zakupu. Jednostki kryptowalut stanowią zapis cyfrowy, który jest przechowywany w formie elektronicznej. Ich przechowywanie może odbywać się bez pośrednictwa jakiegokolwiek podmiotu trzeciego w tzw. portfelu na dysku twardym komputera, innym nośniku danych lub w pamięci wirtualnej. Jednostki kryptowalut to wirtualne znaki legitymacyjne o charakterze zbliżonym do pieniądza bezgotówkowego. Nie posiadają centralnego emitenta ani instytucji kontrolującej jej obrót, ich wartość rynkowa jest zdeterminowana tylko i wyłącznie poprzez wolnorynkowe mechanizmy popytu i podaży w serwisach wymiany wirtualnych walut, na podstawie których ustala się ich aktualny kurs w stosunku do tradycyjnych walut. Kryptowaluty umożliwiają dokonywanie rozliczeń drogą elektroniczną bezpośrednio pomiędzy dokonującym płatności a odbiorcą bez pośrednictwa jakiegokolwiek podmiotu trzeciego. Wszelkie operacje dokonywane za pośrednictwem kryptowalut polegają tylko i wyłącznie na dokonywaniu odpowiednich zapisów w systemach informatycznych i nie są związane z wydawaniem jakichkolwiek dokumentów lub innego rodzaju potwierdzeń o charakterze materialnym.
Podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.
Podatnik złożył wniosek o wydanie interpretacji potwierdzającej, że może zakup kryptowalut w dacie ich nabycia zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów i ująć je w księdze przychodów i rozchodów w kolumnie nr 10 na podstawie wygenerowanego zestawienia transakcji z danej platformy internetowej, osobno dla każdej z transakcji w dacie ich nabycia.
Organ interpretujący udzielił jednak odpowiedzi przeczącej, twierdząc, że przepisy prawa określają katalog dokumentów, na podstawie których można rozpoznawać koszty podatkowe i w tym katalogu nie ma zestawienia transakcji internetowych.
Podatnik zaskarżył interpretację do sądu.
Stan prawny
W myśl ogólnego przepisu art. 22 ust. 1 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426; dalej: PDOFizU20) kosztami podatkowymi są wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Ustawa ta nie określa rodzajów dokumentów, na podstawie których należy księgować koszty podatkowe. Jedynie rozporządzenie Ministra Finansów z 23.12.2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2019 r. poz. 2544; dalej: PodKsPiRR) określa w § 12 i 13 rodzaje dokumentów stanowiących podstawę wpisów wydatków do tej księgi.
Stanowisko WSA w Gliwicach
Sąd interpretację uchylił, wskazując, że przepisów o rachunkowości nie należy stosować wprost do rozstrzygania spraw podatkowych, a zakres obowiązku podatkowego może być określony tylko ustawami podatkowymi. Innymi słowy, uchybienie przepisom o rachunkowości nie oznacza, że nie został poniesiony koszt podatkowy. Obowiązek właściwego udokumentowania wydatków nie ma charakteru normatywnego, gdyż nie wynika z treści art. 22 ust. 1 PDOFizU20. Należy go postrzegać w kategoriach dowodowych jako procesowo skuteczny sposób udowodnienia poniesionych wydatków. Fakt nieudokumentowania wydatku w sposób przewidziany przez odrębne przepisy nie oznacza jeszcze, że dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów nie może być zaliczony.
Stanowisko NSA
NSA oddalił skargę kasacyjną organu. Podzielił całkowicie argumentację WSA, podkreślając, że należy dopuścić możliwość dowodzenia faktu poniesienia wydatku za pomocą środków dowodowych innych niż wskazane wyraźnie w przepisach. Okoliczność, że rozporządzenie jako akt niższej rangi nie przewiduje dokumentu księgowego w postaci wygenerowanego zestawienia transakcji z platformy internetowej, nie dyskwalifikuje tego zestawienia jako dowodu potwierdzającego poniesienie wydatku, jeżeli nie ma zastrzeżeń co do jego rzetelności. To przepisy zawarte w ustawie, a nie w rozporządzeniu (PodKsPiRR), regulują kwestię zaliczenia wydatku do kosztu uzyskania przychodu.
