Wynagrodzenie za usługi dostępu do oprogramowania oraz aplikacji umieszczonych w chmurze internetowej, które to usługi polegają de facto na wynajmie serwera (a więc urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego) – efekty prac wykonywanych w ramach udostępnionych w modelu SaaS aplikacji są przechowywane tak długo, jak długo użytkownik ma dostęp do aplikacji – w przedstawionym powyżej rozumieniu mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 PDOPrU.
Tym samym odpłatności z tytułu korzystania z oprogramowania działającego na serwerach lub w chmurze internetowej wypłacane na rzecz dostawców usług – będą odpłatnościami z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego. Bowiem przechowywanie danych w chmurze polega na tym, że pliki zapisywane są na serwerach Dostawców. Zatem w tym przypadku mamy do czynienia z odpłatnością za użytkowanie urządzenia przemysłowego, jakim jest w przedmiotowej sprawie serwer. Tym samym, w związku z wypłatą należności z ww. tytułu, co do zasady na użytkownikach ciążą obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego.
Stan faktyczny
Wnioskodawca jest spółką komandytową, posiadającą siedzibę na terytorium Polski i należy do międzynarodowej grupy kapitałowej prowadzącej działalność na rynku radiowym i wydawniczym.
Wnioskodawca nabywa od powiązanych i niepowiązanych podmiotów zagranicznych:
- oprogramowanie służące do ogólnych celów biznesowych, np. systemy finansowo-księgowe,
- wyspecjalizowane systemy biznesowe, m.in. system CRM, które umożliwiają ustandaryzowanie i prowadzenie procesów marketingu, sprzedaży i obsługi klienta,
- systemy pomocnicze, m.in. do systemu CRM.
Wyżej wymienione oprogramowanie (programy, aplikacje) nabywane jest w modelu Software-as-a-service („oprogramowanie jako usługa”, dalej: SaaS), zwanym również modelem subskrypcyjnym.
Usługi SaaS polegają na dostępie do funkcjonalności oprogramowania zainstalowanego w środowisku sprzętowo-systemowym dostawcy usługi lub jego podwykonawców. Nabywca usługi w ramach subskrypcji może korzystać za pośrednictwem Internetu z udostępnionych mu aplikacji/systemów, bez konieczności ich instalacji na własnym sprzęcie komputerowym. Efekty jego prac nie muszą być zapisywane na określonym urządzeniu czy nośniku nabywcy usługi, gdyż model SaaS umożliwia tworzenie i zapisywanie dokumentów w aplikacjach, które są zainstalowane w środowisku sprzętowo-systemowym dostawcy usługi lub jego podwykonawcy. Użytkownik może powracać do efektów swoich prac, dopóki ma dostęp do aplikacji. W przypadku utraty dostępu do aplikacji utracony zostaje również dostęp do efektów prac.
Wnioskodawca wyraźnie zaznaczył, że nabywa usługi wyłącznie w modelu SaaS, czyli modelu dostarczania oprogramowania, w którym aplikacje są hostowane przez dostawcę usług i udostępniane użytkownikom przez Internet (bez udostępnienia platformy czy wynajmu serwera). Możliwość przechowywania danych – wynikających z korzystania z udostępnionych aplikacji – w trybie online, jest istotą i integralną częścią usług SaaS. Wnioskodawca nie dzierżawi przestrzeni dyskowej/mocy obliczeniowej/infrastruktury/sprzętu informatycznego od dostawcy usługi.
W odniesieniu do nabywanych usług SaaS – podobnie jak w przypadku licencji end user – nabywca usługi otrzymuje jedynie ograniczone, niewyłączne prawo do korzystania z oprogramowania, zwykle na z góry określone stanowiska, wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jako użytkownik końcowy, bez możliwości dalszej licencji, sublicencji, sprzedaży czy też innej formy rozpowszechniania oprogramowania oraz bez możliwości wprowadzania zmian lub modyfikacji w oprogramowaniu objętym usługą SaaS.
W związku z powyższym wnioskodawca zwrócił się do organu podatkowego z zapytaniem, czy ponoszone przez niego wydatki związane z nabywaniem usług SaaS na własne potrzeby, które nie obejmują przeniesienia na spółkę autorskich praw majątkowych, stanowią przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOPrU), a w konsekwencji, czy ciążą na nim obowiązki płatnika wskazane w art. 26 ust. 1 i nast. PDOPrU?
Zdaniem wnioskodawcy w przypadku zakupu usług w modelu SaaS nie dochodzi do udzielenia mu licencji wyłącznej ani do nabycia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych czy praw do infrastruktury dostawcy na podstawie zawartych umów, ponieważ jego uprawnienia jako nabywcy ograniczają się do faktycznego korzystania z oprogramowania w formie usługowej/subskrypcyjnej. Konsekwentnie wydatki ponoszone przez wnioskodawcę z tytułu nabywania usług SaaS na własne potrzeby nie stanowią przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 PDOPrU, a co za tym idzie, nie ciążą na nim obowiązki płatnika podatku u źródła.
Nie zgodził się z nim Dyrektor KIS, który uznał, że wynagrodzenie za usługi SaaS stanowi należność z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego.
Komentarz
Prezentowana interpretacja stanowi rażący wyłom w dotychczas prezentowanym, raczej jednolitym stanowisku organów podatkowych, zgodnie z którym wynagrodzenie za usługi SaaS nie stanowi należności licencyjnych ani innych kategorii przychodów wymienionych w PDOPrU, objętych zakresem podatku u źródła. Można je znaleźć w licznych interpretacjach, przykładowo w interpretacji indywidualnej DKIS: z 6.5.2025 r., 0111-KDIB1-2.4010.29.2025.2.ANK, z 31.3.2025 r., 0111-KDIB2-1.4010.91.2025.1.DKG, z 1.4.2025 r., 0111-KDIB1-2.4010.104.2025.1.EJ czy z 28.6.2024 r., 0114-KDIP2-1.4010.232.2024.2.MW).
Jest to kolejny przykład profiskalnej wykładni przepisów o podatku u źródła. Warto przypomnieć, że w poprzednich latach organy próbowały na siłę zakwalifikować większość usług jako świadczenia o podobnym charakterze, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU. Obecnie w interpretacjach pojawia się trend, zgodnie z którym wszystko może być urządzeniem przemysłowym, z tytułu użytkowania którego wynagrodzenie podlega pod opodatkowanie podatkiem u źródła zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 PDOPrU. Opisana interpretacja idealnie się w ów trend wpisuje, lecz o ile w przypadku uznawania za urządzenia przemysłowe kontenerów, młotków czy toalet przenośnych stanowisko organu było dyskusyjne, o tyle w przypadku komentowanej interpretacji nie sposób się z nią zgodzić.
Nikt nie kwestionuje faktu, że subskrybenci w modelu SaaS korzystają z możliwości przechowywania danych w chmurze usługodawcy, ani faktu, że dostawca usług SaaS musi dysponować swoją infrastrukturą. Warto jednak podkreślić, że sensem tego rodzaju usługi jest korzystanie z danego oprogramowania/aplikacji dostawcy. Jeśli nabywcy byliby zainteresowani samym faktem korzystania z obcej infrastruktury, to zamiast modelu SaaS nabywaliby usługi w modelu IaaS (Infrastructure as a Service, w którym użytkownicy przez Internet mogą wynajmować serwery, pamięć masową i sieci, zarządzając nimi samodzielnie), względnie w modelu PaaS (Platform as a Service, w którym dostawca usługi zapewnia platformę umożliwiającą użytkownikom tworzenie, testowanie i wdrażanie aplikacji i zarządza infrastrukturą). Warto zauważyć, że wnioskodawca w stanie faktycznym wyraźnie wskazał organowi, że nie dokonuje zakupu usług w PaaS czy IaaS, które to wyjaśnienia organ zdaje się zignorował.
Argumentacja przedstawiona w interpretacji jest kuriozalna: pominięto cel i sens samej usługi (korzystanie z oprogramowania), eksponując jeden z czynników technicznych, który jest konieczny, by dostawca usługi mógł ją świadczyć (infrastruktura) i traktując go jako istotę usługi. Kierując się zaprezentowaną w interpretacji logiką, należałoby uznać, że wydatek na obiad w restauracji jest należnością za użytkowanie kuchenki. Opłaty za usługi kadrowo-płacowe byłyby opłatą za użytkowanie komputerów oraz opłatą licencyjną (wszak usługi kadrowo-płacowe świadczone są za pomocą oprogramowania i na sprzęcie dostawcy usługi). A usługi poprawek krawieckich byłyby korzystaniem z cudzej maszyny do szycia. Przy odrobinie wyobraźni każdy rodzaj usługi można by sprowadzić do użytkowania urządzenia przemysłowego. Warto jednak przypomnieć, że ograniczeniem dla tego typu interpretacji (i nieograniczonej wyobraźni) jest obowiązujący w prawie podatkowym nakaz wykładni ścisłej, a w szczególności zakaz takiej wykładni rozszerzającej przepisów prawa podatkowego, która zwiększałaby zakres obciążeń podatkowych podatnika.
Pozostaje mieć nadzieję, że prezentowana interpretacja zostanie przez podatnika zaskarżona, a DKIS będzie kontynuować dotychczasowe stanowisko, zgodnie z którym wynagrodzenie za usługi SaaS nie stanowi przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 PDOPrU.
Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 20.6.2025 r., 0111-KDIB2-1.4010.207.2025.2.AG, Legalis
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
