Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; dalej: VATU) przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, czy np. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Definicja świadczenia usług jest w swojej istocie bardzo szeroka. Żeby doszło do świadczenia usług, niezbędne jest wykonywanie przez jedną stronę (usługodawcę) świadczenia na rzecz innego podmiotu (usługobiorcy). Ten drugi podmiot musi zyskiwać coś w zamian, a więc przysporzenie (korzyść), w związku z którą jest skłonny zapłacić swojemu usługodawcy stosowne wynagrodzenie. Między jednym a drugim powinien dodatkowo istnieć odpowiednio ścisły związek przyczynowo-skutkowy, czyli sytuacja win-win, jak zwykło się mówić. Świadczenie usług to korzyści dla obydwu stron, przynajmniej w teorii, bo wiele zależy oczywiście od jakości wyświadczonej usługi i ekwiwalentności świadczenia, ale to są już czynniki ekonomiczne i biznesowe, wymykające się sztywnym ramom VAT.
Ze świadczeniem usług nie mamy do czynienia, gdy jedna ze stron płaci drugiej, ale nie dostaje nic w zamian. Dotyczy to często różnego rodzaju kar umownych lub odszkodowań. Naprawienie szkody nie jest przysporzeniem korzyści. Znanym od lat zagadnieniem jest jednak właściwe zaklasyfikowanie danego rozliczenia do kategorii „usługa” albo „kara umowna/odszkodowanie”. Nie zależy to od nomenklatury, jaką posługuje się podatnik, ale od charakteru danego rozliczenia. Praktyka podatkowa bywa w tej materii zróżnicowana i czasem kontestowana przez orzecznictwo sądowe.
Czego dotyczyła sprawa?
Podatnik zarządza ogólnodostępnymi parkingami. Są one wynajmowane od podmiotów trzecich, wówczas podmioty te pobierają od podatnika czynsz dzierżawny z tytułu korzystania z parkingów i pobierania pożytków w postaci opłat parkingowych. Niektóre parkingi są zarządzane przez podatnika na rzecz właścicieli. Wówczas podmioty trzecie płacą podatnikowi wynagrodzenie za zarządzanie parkingiem, utrzymywanie czystości, czytelne oznakowanie parkingu, usuwanie nieprawidłowo zaparkowanych pojazdów, oraz zapewnianie odpowiedniej rotacji pojazdów na parkingach poprzez pobieranie opłat parkingowych, itp.
Niezależnie od formuły współpracy zdarza się, że podatnik wykrywa naruszenie określonych postanowień regulaminu danego parkingu. Wówczas właściciel pojazdu zostaje obciążony karą umowną, zwaną również opłatą dodatkową. Chodzi np. o stwierdzenie parkowania pojazdu innego rodzaju niż dopuszczony na terenie danego parkingu, niezamieszczenie ważnego biletu parkingowego za szybą pojazdu, parkowanie poza wyznaczonymi miejscami, palenie tytoniu, zanieczyszczanie parkingu, itp. Wniesienie opłaty dodatkowej nie zwalnia użytkownika parkingu z uiszczenia opłaty za parkowanie, w kwocie wynikającej z cennika obowiązującego na terenie danego parkingu. W tym kontekście podatnik postanowił potwierdzić, czy opłaty dodatkowe stanowią wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
Stanowisko organu
Dyrektor KIS rozstrzygnął sprawę, wydając interpretację indywidualną z 5.1.2023 r., 0113-KDIPT1-2.4012.812.2022.1.JSZ, Legalis. Organ zauważył, że zastrzeżenie kary umownej można traktować jako formę uproszczoną redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej. Kara umowna ma ze swojej natury charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.
W konsekwencji kara umowna w postaci opłaty dodatkowej, nakładana w przypadku stwierdzenia parkowania pojazdu innego rodzaju niż dopuszczony na terenie danego parkingu, niezamieszczenia ważnego biletu parkingowego za szybą pojazdu, parkowania poza miejscami wyznaczonymi, palenia lub używania otwartego ognia, lub też zanieczyszczania parkingu, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług lub dostawę towarów, lecz swoistego rodzaju odszkodowanie – karę umowną określoną zgodnie z regulaminem korzystania z parkingu. Otrzymana kara umowna nie jest związana z opłatą za korzystanie z miejsca parkingowego, lecz z niewywiązaniem się klienta z obowiązków przewidzianych w regulaminie. Zatem kara umowna nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towaru bądź świadczenie usług, o których mowa w art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 VATU. W konsekwencji nie powinno się jej dokumentować fakturą VAT (paragonem fiskalnym).
Komentarz
Rozstrzygnięcie nie budzi kontrowersji, bo charakter omawianych kar umownych jest niewątpliwie odszkodowawczy. Ciekawy wątek to kara za brak wniesienia opłaty parkingowej (czyli brak umieszczenia bileciku za szybą). Dzieli ona los innych kar, ale też jej wniesienie nie zwalnia użytkownika parkingu z uiszczenia opłaty za parkowanie (najem miejsca parkingowego) w kwocie wynikającej z cennika obowiązującego na terenie danego parkingu. W takim przypadku użytkownik parkingu płaci dwa razy: za usługę (z VAT) i za brak bileciku (bez VAT).
To ważne rozróżnienie. WSA w Krakowie w wyroku z 23.6.2017 r., I SA/Kr 376/17, Legalis, ale także NSA w wyroku z 31.7.2020 r., I FSK 1799/17, Legalis, rozstrzygały kwestię kar umownych związanych z wynajmem samochodów. Wynajmujący określił kary umowne z tytułu naruszenia danych warunków umowy. Kara umowna dotyczyła np. tzw. nadprzebiegu oraz zwrotu auta po terminie. W tych przypadkach jednak nie mamy do czynienia z odszkodowaniem, lecz zwykłym ekwiwalentnym świadczeniem. Trzeba płacić wówczas VAT. Część kar umownych miało jednak charakter prewencyjny i dotyczyło m.in. palenia tytoniu w pojeździe, zaniechania zawarcia umowy ubezpieczenia, niewykonania przeglądu okresowego, przewożenia zwierząt czy niezgłoszenia szkody komunikacyjnej. Organ podatkowy doszukiwał się w nich VAT. Dopiero wspomniane wyżej sądy uznały, że opłaty tego rodzaju to czysta prewencja, a ona nie podlega VAT.
W analizowanej interpretacji Dyrektor KIS zdaje się podążać tą samą drogą. I dobrze – widać wpływ orzecznictwa sądowego na praktykę interpretacyjną. Bez znaczenia pozostaje więc (co podnosił podatnik ewidentnie chcąc podkreślić odszkodowawczy charakter), że ściągane opłaty dodatkowe stanowią rekompensatę ponoszonych przez podatnika kosztów wynagrodzeń personelu kontrolującego przestrzeganie postanowień regulaminów, jak również kosztów zatrudniania personelu ustalającego tożsamość właścicieli pojazdów, usuwania zanieczyszczeń powstałych na terenie parkingów i innego rodzaju naprawiania szkód. Najważniejsze, że funkcją opłat dodatkowych jest motywowanie użytkowników parkingów do unikania zachowania zagrażającego bezpieczeństwu i porządkowi, tudzież możliwie komfortowemu korzystaniu z parkingów przez innych kierowców. Choć chodzi tu raczej nie o motywację, lecz prewencję.
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
