Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z 9.9.2020 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.; dalej: PodCzynnCywPrU), umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku podlegają opodatkowaniu PCC. Podatnikiem jest z tego tytułu pożyczkobiorca (art. 4 pkt 6 PodCzynnCywPrU) zaś stawka opodatkowania wynosi co do zasady 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 4 PodCzynnCywPrU) – choć może też w skrajnym przypadku być czterdzieści razy wyższa (art. 7 ust. 5 PodCzynnCywPrU).
W tym kontekście zupełnie przyjaźnie przedstawia się więc brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej: VATU), zgodnie z którym ze zwolnienia z VAT korzystają usługi udzielania pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.
Jak zwykle w tego typu sytuacjach, kluczowe pozostaje rozstrzygnięcie: które z ww. przepisów powinny być w danej sytuacji stosowane i jakie przesądzają o tym okoliczności. Temat opodatkowania pożyczek na gruncie ww. ustaw jest oczywiście znany właściwie od zarania dziejów. Niemniej, warto raz na jakiś czas go odświeżać zwłaszcza, gdy pojawiają się w tym zakresie interpretacje indywidualne.
Czego dotyczyła sprawa?
Podatnik zawarł umowę pożyczki, jak sam na wszelki wypadek twierdził w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ten mało rozbudowany element sfery faktycznej skłonił do sformułowania pytania, czy czynność udzielania pożyczek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ze wszystkimi tego konsekwencjami.
Podatnik twierdził, że czynność udzielania pożyczki podlega opodatkowaniu VAT, gdy podmiot ją wykonujący działa jako podatnik zgodnie z definicją z art. 15 ust. 1 VATU. Udzielanie pożyczek przez podatnika VAT może spełniać przesłanki uznania takiej czynności za podlegającą opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielania. A jeśli spełnia, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU czynność taka korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 23.12.2020 r., 0111-KDIB3-1.4012.973.2020.1.AB zgodził się ze stanowiskiem podatnika. Fiskus uznał, że udzielanie pożyczek przez podatnika VAT spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki nawet, gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym. Tym samym kwestia częstotliwości tego typu działania nie była w ogóle przedmiotem rozważań organu podatkowego.
Analiza praktyki podatkowej w zakresie rozgraniczania zasad opodatkowania czynności w zakresie udzielania pożyczek VAT lub PCC jest zasadniczo nadal dość optymistyczna. Co do zasady bowiem dominuje korzystniejsze podejście, zgodnie z którym w stosunkach profesjonalnych pożyczka podlega opodatkowaniu VAT (i jednocześnie zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU).
Mogłoby się zatem wydawać, że sam fakt zarejestrowania danego podmiotu jako podatnika VAT przesądza o możliwości opodatkowania VAT (a więc wyłączenia z PCC) tego rodzaju czynności. Nie zawsze tak jednak było. Drzewiej, nawet sądy administracyjne twierdziły, że ani formalny status podmiotu jako zarejestrowanego podatnika VAT, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu VAT tej czynności. Każdorazowo ustalić bowiem należy, czy w odniesieniu do danej konkretnej czynności podmiot występował w charakterze podatnika VAT (zob. wyrok NSA z 24.6.2016 r., II FSK 1493/14, Legalis, wyrok NSA z 22.1.2015 r., II FSK 3091/12, Legalis).
Co ciekawe, pogląd taki bywa prezentowany nadal przez organy podatkowe w toku czynności weryfikacyjnych (kontrolnych). Może to tłumaczyć, że opodatkowanie VAT pożyczek to nadal wdzięczny temat wielu wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych.
Wydaje się jednak, że odpowiedź na pytanie „VAT czy PCC” w przypadku udzielania pożyczek jest jednak mniej kontrowersyjna niż np. dla umów cesji wierzytelności. Tam nadal decyduje ocena „trudności” wierzytelności (przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 30.4.2020 r., 0111-KDIB2-3.4014.63.2020.2.ASZ, interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 6.5.2020 r., 0111-KDIB2-3.4014.37.2020.3.MD). A ciężar gatunkowy jest większy, dla takich czynności nie przewidziano bowiem zwolnienia z VAT.
