Wyrok WSA w Warszawie z 28.1.2020 r., III SA/Wa 1612/19, zapadł w następującym stanie faktycznym: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: spółka) wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazując, że pełni rolę operatora portalu PPK, utworzonego w celu gromadzenia i udzielania informacji o funkcjonowaniu Pracowniczych Planów Kapitałowych (dalej: portal PPK) na podstawie art. 77 ust. 1 i 2 ustawy z 4.10.2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2215, dalej: PPKU18).
Spółka wskazała, że jej zadania w roli operatora portalu PPK, wynikają wprost z przepisów PPKU18. Instytucje finansowe, tj. towarzystwa funduszy inwestycyjnych, powszechne towarzystwa emerytalne, pracownicze towarzystwa emerytalne lub zakłady ubezpieczeń, których oferty są przedmiotem publikacji na portalu PPK, mają obowiązek wnoszenia opłat na rzecz spółki jako operatora portalu. Opłaty te obejmują opłatę wstępną za utworzenie i prowadzenie portalu, a także opłaty roczne z tytułu udziału w portalu PPK. Spółka podkreśliła, że wysokość obu opłat jest od niej niezależna, ponieważ określana jest w rozporządzeniu ministra właściwego do spraw instytucji finansowych. Zgodnie z art. 79 ust. 1 PPKU18, opłaty mają zostać ustalone na takim poziomie aby uzyskać pokrycie kosztu założenia i funkcjonowania portalu, a operator portalu nie może osiągać zysku z ich tytułu. Ponadto, spółka podkreśliła, że informacje wyświetlane na portalu nie będą miały charakteru reklamy, a jedynie będą prezentowały ustandaryzowane informacje o instytucji finansowej.
Na tle powyższego stanu faktycznego, spółka zwróciła się z pytaniem do Dyrektora KIS, czy opłaty wstępna oraz roczna pobierane przez spółkę jako operatora portalu PPK podlegają opodatkowaniu na gruncie ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej: VATU18).
Spółka stanęła na stanowisku, że charakter czynności wykonywanych przez spółkę i pobieranych na podstawie PPKU18 opłat, przesądza o tym, że spółka nie świadczy na rzecz instytucji finansowych odpłatnych usług. Spółka podkreśliła, że pobierane przez nią, jako operatora portalu PPK opłaty wstępne i roczne stanowią swego rodzaju opłaty administracyjne, niezwiązane z żadną usługą świadczoną przez spółkę.
Dyrektor KIS uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe, prezentując pogląd, że między spółką jako operatorem portalu a instytucją finansową dochodzi do zawarcia wzajemnego stosunku prawnego, na podstawie którego operator portalu wykonuje świadczenia na rzecz instytucji finansowej, za które otrzymuje wskazane opłaty będące wynagrodzeniem. W konsekwencji Dyrektor KIS uznał, że opisane we wniosku czynności wykonywane przez spółkę na rzecz instytucji finansowych, za które pobierane są opłaty wstępne i roczne, podlegają opodatkowaniu jako odpłatne świadczenie usług.
Spółka zaskarżyła interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który przychylił się do skargi spółki i uchylił interpretację Dyrektora KIS. Sąd nie podzielił poglądu organu i wskazał, że w związku z PPKU18, która reguluje relację między operatorem portalu PPK a instytucjami finansowymi, nie istnieje między nimi stosunek prawny pozwalający na kwalifikację przedmiotowej opłaty, jako wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu VATU18. Sąd wskazał, że istotną cechą usługi jest dobrowolność zawiązania stosunku zobowiązaniowego miedzy stronami, który nie występuje w relacji między spółką a instytucjami finansowymi, bowiem w związku z uiszczeniem spornych opłat, instytucjom finansowych nie przysługuje jakiekolwiek roszczenie o podjęcie jakichkolwiek czynności na ich rzecz przez spółkę.
Ocena relacji między podmiotami w zakresie jej kwalifikacji jako czynności odpłatnego świadczenia usług opiera się na wykładni art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. art. 8 ust. 1 VATU18. W analizowanej sprawie sąd uznał, że przepisy te nie znajdą zastosowania w relacji między spółką a instytucjami finansowanymi. WSA podkreślił, że dla celów opodatkowania czynności konieczne jest istnienie bezpośredniego związku o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
W komentowanym wyroku sąd opiera swoje stanowisko przede wszystkim na dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) dotyczącym interpretacji pojęcia „odpłatności”. Sąd opierając swoje stanowisko o europejską wykładnię wskazał, że odpłatne świadczenie usług ma miejsce wtedy, gdy między podmiotami istnieje relacja zobowiązaniowa pozwalająca na kwalifikację ponoszonych opłat jako wynagrodzenia za świadczenie usług.
Analizując kwestię kwalifikacji analizowanych czynności, sąd sprecyzował jakie warunki powinny być spełnione, aby dana transakcja mogła zostać uznana za świadczenie usług. W ocenie sądu w transakcji miedzy spółką a instytucją finansową:
- brak jest bezpośredniego związku między opłatami a czynnościami wykonywanymi przez spółkę,
- nie dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych,
- brak jest stosunku prawnego między podmiotami, a także
- nie ma możliwości wyodrębnienia usługi świadczonej przez spółkę na rzecz instytucji finansowych, ponieważ beneficjentami działań podejmowanych przez operatora portalu są przede wszystkim pracodawcy i pracownicy będący głównymi uczestnikami PPK.
W kontekście powyższego sąd uznał, że brak jest wzajemności świadczeń pomiędzy Stroną a instytucjami finansowymi wnoszącymi sporne opłaty, a tym samym czynności operatora portalu PPK pozostają poza zakresem stosowania przepisów VATU18.
System pracowniczych programów kapitałowych jest to nowa instytucja finansowa w polskim systemie prawnym, która budzi wiele wątpliwości na gruncie opodatkowania VAT dla podmiotów finansowych uczestniczących w obsłudze programu. Pozytywnie należy ocenić fakt, że mimo niewielu przykładów wykładni przepisów w zakresie opodatkowania PPK w orzecznictwie i doktrynie, sąd kierując się europejską wykładnią w zakresie podstawowych zasad opodatkowania VAT, ocenił okoliczności analizowanych czynności pod kątem obowiązku ich opodatkowania.
Jednocześnie zgodzić należy się z twierdzeniem sądu, który w komentowanym wyroku podkreślił, że dla celów oceny, czy transakcja podlega opodatkowaniu VAT, istotny jest całokształt okoliczności występujących w danej sprawie, a w szczególności istnienie świadczenia wzajemnego pomiędzy podmiotami. Tym samym w każdej sprawie odrębnie, należy badać okoliczności, które mogą przesądzić, iż nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu.
Komentowany Wyrok został zaskarżony do NSA, zatem rozstrzygnięcie nie jest ostateczne.
Opracowanie i komentarz: Wioleta Kosińska, konsultant.
