Stan faktyczny
Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem są roboty ogólnobudowlane. Jest czynnym podatnikiem VAT. Przyjął zlecenie wykonania na rzecz słowackiego inwestora, czynnego podatnika podatku od wartości dodanej, robót ogólnobudowlanych w budynku położonym na terytorium Słowacji. Zlecenie obejmowało wykonanie robót mających na celu usunięcie wad robót wykonanych przez poprzednią firmę oraz dokończenie robót niewykonanych. Słowacki inwestor zainteresowany był tylko kompleksowym wykonaniem usługi, czyli wykonaniem robót w całości przy użyciu wykonawców, materiałów i środków transportu podatnika. Dlatego cena za wykonanie tych robót obejmuje łącznie (w jednej pozycji) koszt samej usługi oraz koszty zużytych do jej wykonania materiałów, koszty transportu, a także koszty obsługi budowy.
Podatnik nabywa materiały do wykonania usługi w Polsce od polskich dostawców, gdyż otrzymuje przy zakupie rabaty ze względu na stałą współpracę. Materiały nabywa sukcesywnie, stosownie do etapu realizacji robót i przewozi je własnym transportem lub transportem sprzedawcy na teren prowadzonych na Słowacji robót. Inwestor w celach kontrolnych każdorazowo potwierdza przywóz tych materiałów.
Podatnik złożył wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, pytając, czy dokonując powyższego wywozu materiałów budowlanych do Słowacji, jest zobowiązany do rozpoznania czynności wywozu tych materiałów jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT). Zdaniem podatnika, nie jest, gdyż wywożone materiały należy uznać za element świadczenia kompleksowego.
Organ interpretujący uznał, jednak, że dokonywany przez podatnika wywóz stanowi WDT i jako taki powinien być odrębnie rozpoznany i rozliczony.
Stan prawny
Wewnątrzwspólnotową dostawą towarów jest wywóz towarów z Polski do innego państwa członkowskiego UE, także wtedy gdy podatnik jedynie przemieszcza ten towar na własne potrzeby (art. 13 ust. 1 i 3 VATU).
Żaden przepis nie reguluje na gruncie VAT tzw. świadczenia kompleksowego, czyli składającego się co najmniej z dwóch odrębnych fizykalnie czynności.
Stanowisko WSA w Gliwicach
Sąd uznał, że stanowisko organu jest nieprawidłowe, wobec czego interpretację uchylił. Sąd zauważył, że opodatkowanie usług kompleksowych (czy złożonych) nie jest uregulowane ani w ustawie o VAT, ani w Dyrektywie VAT. Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował jednak Trybunał Sprawiedliwości UE. Można ją sprowadzić do tezy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. W ramach świadczenia kompleksowego można wyróżnić świadczenie zasadnicze i pomocnicze. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do skutecznego wykorzystania świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta.
W niniejszej sprawie podatnik wyraźnie podał, że musi podejmować szereg czynności, które są ze sobą ściśle powiązane a wykonywanie każdej z nich z osobna nie ma znaczenia dla zleceniodawcy, gdyż tenże zainteresowany jest wyłącznie końcowym, kompleksowym efektem udzielonego zlecenia. Podatnik świadczy więc usługę kompleksową. Organ zaś zdaje się twierdzić, że to, czy świadczona przez podatnika usługa, na którą składa się wiele ww. czynności stanowi świadczenie kompleksowe, pozostaje bez wpływu na wydane rozstrzygnięcie, bowiem miejscem świadczenia – i tym samym opodatkowania – przedmiotowej usługi jest Słowacja, a więc ewentualne rozpoznanie jej jako usługi kompleksowej winno się dokonać na podstawie przepisów obowiązujących w tym kraju, a najistotniejsze dla sprawy jest to, że usługa poprzedzona jest przemieszczeniem towarów z Polski na Słowację. Takie rozumowanie narusza art. 13 ust. 3 VATU. Jeżeli bowiem wywóz materiałów budowlanych za granicę stanowi element świadczenia kompleksowego, w którym elementem dominującym jest świadczenie usługi budowlanej, to nie zachodzi dostawa towarów, gdyż towar stał się elementem świadczonej usługi.
Stanowisko sądu zasługuje na aprobatę. Nie powinno być wątpliwości, że w podanych przez podatnika okolicznościach mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, a przypomnijmy, że świadczenie kompleksowe opodatkowane jest w całości i wyłącznie według zasad właściwych dla świadczenia głównego, a więc charakter świadczenia pomocniczego nie odgrywa żadnej roli przy kwalifikacji prawnopodatkowej całego zdarzenia. Tak więc w niniejszej sprawie należy rozpoznać wyłącznie świadczenie usługi, która – jako związana z nieruchomością – podlega opodatkowaniu na Słowacji.
