Stan faktyczny
W latach 2014-2018. M.D. kupiła mieszkanie, miejsce postojowe w garażu oraz nabyła zabudowaną działkę w drodze dziedziczenia testamentowego po zmarłej matce. W 2018 r. właścicielka sprzedała wszystkie te nieruchomości, kupiła niezabudowaną działkę i rozpoczęła budowę domu. Ponieważ nieruchomości zostały sprzedane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, to uzyskany z ich sprzedaży dochód podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19%. M.D. złożyła jednak zeznanie podatkowe PIT-39, w którym wykazała, że nie ma żadnej kwoty do zapłaty, z uwagi na wydanie pieniędzy na własne cele mieszkaniowe. Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że podatniczka słusznie do wydatków tych zaliczyła kwoty przeznaczone na całkowitą spłatę kredytu hipotecznego na zakup lokalu mieszkalnego, nabycie niezabudowanej nieruchomości czy budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Organ zakwestionował jednak niektóre wydatki, dotyczyło to kwot przeznaczonych na m.in.: zakup sprzętu i narzędzi służących do prac budowlanych i wykończeniowych, serwis toalet, ogrodzenie, aranżację działki oraz monitoring. Organ do wydatków na własne cele mieszkaniowe nie zakwalifikował również kwot wynikających z przedłożonych przez podatniczkę paragonów, paragonów fiskalnych, potwierdzenia zamówień, oraz oświadczeń osób trzecich. W efekcie Ogan określił M.D. zobowiązanie podatkowe w kwocie ponad 17 tys. zł.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji, podkreślając, że koszty uzyskania przychodu są ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów. Nie można więc zakwalifikować do wydatków na cel mieszkaniowy, tak jak wykazywała to M.D., wydatków poniesionych na zakup: telewizora, odkurzaczy, myjki ciśnieniowej, kamer czy sprzętu ogrodniczego. Organ podkreślił, że skorzystanie ze zwolnienia podatkowego uzależnione jest też od udokumentowania przez podatnika poniesienia wydatków na własne cele mieszkaniowe poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł. Tymczasem podatniczka przedstawiła liczne paragony lub dokumenty, na których brak jest danych wystawców lub danych podatniczki.
Zarzuty skargi
M.D. wniosła skargę, kwestionując stanowisko Organu co do nieuznanych za koszty uzyskania przychodu wydatków. Wskazała, że do samodzielnego wybudowania domu były potrzebne niezbędne narzędzia, a koszt ich wynajęcia przewyższałby koszt zakupu, nie wszystkie maszyny były też dostępne w tym czasie. Podatniczka podkreśliła, że urządzenia te są w ciągłym użyciu, gdyż dom jest ciągle wykańczany wewnątrz. M.D. twierdziła, że części wydatków nie jest w stanie udokumentować fakturami czy rachunkami, gdyż nie otrzymała ich od wykonawców, a kontakt z nimi się urwał. Wyjaśniła też, że wodociąg był budowany na drodze prywatnej, należącej do kilku współwłaścicieli, a umowa z wykonawcą była podpisana przez właściciela sąsiedniej działki. W jej ocenie uzasadnione wydatki na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych to również wybudowanie ogrodzenia, montaż monitoringu oraz zagospodarowanie terenu wokół domu, o ile zlokalizowane są w obrębie działki, na której jest on posadowiony.
Orzeczenie WSA
WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję, uznając za niezasadne niezakwalifikowanie części wydatków jako poniesionych na własne cele mieszkaniowe. Przede wszystkim Organy błędnie uznały, że równowartość wydatku na nabycie nieruchomości nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w części, w jakiej została ona sfinansowana z kredytu, jednocześnie przyjmując, że sama spłata kredytu zaciągniętego na uprzednie nabycie nieruchomości ze środków pochodzących z jej sprzedaży podlega zwolnieniu. Zdaniem Sądu, wydatek na nabycie nieruchomości stanowi koszt jej nabycia i bez znaczenia jest, czy źródłem jego finansowania była umowa kredytu, umowa darowizny, czy własne oszczędności.
W uzasadnieniu wyroku stwierdzono, że niedozwolone jest odliczenie wydatków, przeznaczone na zakup narzędzi czy przedmiotów, które mogą być wielokrotnie wykorzystywane. Mogą one bowiem zostać użyte przy budowie domu systemem gospodarczym, ale można je również wykorzystywać przy innych okazjach i do innych celów, niż własne potrzeby mieszkaniowe. W sytuacji, gdyby M.D. narzędzia lub przedmioty wynajęła na okres prowadzonych prac, wówczas koszt takiego najmu stanowiłby wydatek, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz.U. z 2026 r. poz. 592; dalej jako: PDOFizU). Sąd podzielił również stanowisko organu w kwestii braku możliwości kwalifikowania jako wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 PDOFizU, wydatków związanych z aranżacją działki takich jak np. zakup roślin, czy sztuczna trawa.
Za wydatek, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 PDOFizU w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d PDOFizU, Sąd uznał koszt postawienia tymczasowej toalety. Prace budowlane nie mogą być bowiem prowadzone bez zapewnienia wywozu odpadów, które przy nich powstały. Za wydatki poczynione na budowę własnego budynku mieszkalnego uznano również, które dotyczą zagospodarowania terenu wokół tego budynku, o ile zlokalizowane są w obrębie działki, na której jest on posadowiony. Uzasadnione jest uznanie za takie wydatki kosztów związanych z ogrodzeniem nieruchomości. Wbrew stanowisku organu, Sąd nie zakwestionował, jako wydatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 PDOFizU w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d PDOFizU, wydatków związanych ze sprzętem służącym do monitoringu. Tego rodzaju sprzęt pełni podobną funkcję (ochronną) jak ogrodzenie, drzwi itp., i składa się na inteligentny dom.
Sąd podzielił natomiast ocenę Organu w zakresie nieuznania za koszt uzyskania przychodu wydatków dokumentowanych paragonami czy oświadczeniami. Nie można bowiem uwzględnić kosztów nakładów na nieruchomość, które nie są udokumentowane fakturami VAT. W sytuacji, gdy brak jest możliwości kontaktu z wykonawcami określonych prac, przy braku innych dowodów potwierdzających realność wydatku, Organ miał podstawy do podważenia okoliczności poniesienia danego wydatku. Za przedwczesne Sąd uznał jednak zakwestionowanie przez Organy poniesienie wydatku na budowę wodociągu, na podstawie oświadczenia. Z wyjaśnień podatniczki wynika, że była to wspólna inwestycja sąsiadów, z których jeden zawierał stosowne umowy, zbierał środki i rozliczał się z pozostałymi. Jeżeli Organy miały wątpliwości co do prawdziwości oświadczenia w tym zakresie, powinny podjąć działania w celu weryfikacji tej okoliczności.
Stanowisko NSA
NSA oddalił skargę kasacyjną Organu. W uzasadnieniu wyroku potwierdzono, że do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości należy zaliczyć cenę nabycia tej nieruchomości, niezależnie od sposobu jej sfinansowania. Kosztem tym w rozpoznawanej sprawie nie jest więc różnica pomiędzy ceną nabycia a wysokością zaciągniętego na ten cel kredytu, jak niezasadnie przyjęły organy podatkowe, lecz pełna cena nabycia nieruchomości, wyrażona w umowie. Wbrew stanowisku Organu spłata kredytu zaciągniętego na nabycie następnie sprzedanej nieruchomości nie jest wydatkiem na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych sprzedawcy. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości nie służą bowiem zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika, lecz zaspokojeniu wierzytelności kredytodawcy.
Z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d PDOFizU wynika, że za wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika winny być uznawane wszystkie wydatki poniesione na wybudowanie domu, w którym podatnik zamierza zaspokajać własne potrzeby mieszkaniowe. W ocenie NSA do wydatków takich należy zaliczyć także wydatki na budowę ogrodzenia posesji, na której wznoszony jest dom, czy też na instalację systemu monitoringu.
Wyrok NSA z 5.2.2026 r., II FSK 1105/25 , Legalis
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
