Stan faktyczny
Wobec podatnika wydano decyzję wymiarową w VAT. W celu złożenia odwołania od tej decyzji podatnik ustanowił pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, któremu udzielił pełnomocnictwa ogólnego z wykorzystaniem formularza PPO-1. Pełnomocnik odwołanie złożył, ale organ stwierdził, że odwołanie zostało złożone po terminie. Zdaniem organu, decyzja została prawidłowo wysłana do pełnomocnika za pośrednictwem platformy e-PUAP na adres elektroniczny wskazany w treści pełnomocnictwa ogólnego (PPO-1). Ponieważ pełnomocnik strony nie odebrał przesłanej na jego adres elektroniczny korespondencji (po dwukrotnym zawiadomieniu o możliwości odebrania pisma w formie elektronicznej w dniach 24.3. i 1.4.2020 r.) przyjęto, że została ona doręczona w formie dokumentu elektronicznego za pośrednictwem platformy e-PUAP 8 kwietnia. W konsekwencji termin do złożenia upłynął 22.4.2020 r., a pełnomocnik złożył odwołanie później.
Pełnomocnik wniósł skargę do sądu, wnosząc o uchylenie postanowienia zamykającego drogę do odwołania. Podniósł, że poprzez uznanie adresu wskazanego w poz. 45 PPO-1 jako adresu na platformie ePUAP organ podatkowy błędnie odczytał adres do doręczeń pełnomocnikowi. Prawidłowy adres do doręczeń na platformie ePUAP – znany organowi podatkowemu, gdyż to właśnie z niego zostało wysłane odwołanie, to adres elektroniczny wskazany w poz. 44 PPO-1. W efekcie nastąpiło pominięcie pełnomocnika oraz niedoręczenie decyzji wymiarowej.
Stan prawny
„Jeżeli przepisy ustawy przewidują doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej, doręczenie następuje przez portal podatkowy w zakresie wynikającym z odrębnych przepisów lub przez elektroniczną skrzynkę podawczą” (art. 144 § 2 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325; dalej: OrdPU)).
„Doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego” (art. 144 § 5 OrdPU)).
„Jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie” (art. 145 § 2 OrdPU)).
Zgodnie z art. 152a OrdPU doręczanie pisma za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej następuje dwuetapowo. W pierwszym etapie organ przesyła zawiadomienie zawierające informację o tym, że adresat może pobrać pismo w formie dokumentu elektronicznego. Na adres elektroniczny adresata pisma przychodzi więc jedynie informacja wraz z odnośnikiem (linkiem) umożliwiającym – po spełnieniu określonych warunków – zapoznanie się z treścią dokumentu oraz jego pobranie. Drugim etapem jest samo odebranie (technicznie: pobranie) elektronicznego pisma.
Zgodnie z art. 138j § 1 pkt 1 OrdPU minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia „wzór pełnomocnictwa ogólnego (…) obejmujący dane identyfikujące mocodawcę i pełnomocnika, mając na celu uproszczenie zgłaszania pełnomocnictwa.”
Stanowisko WSA w Łodzi
Sąd zgodził się z pełnomocnikiem, że decyzja nie została mu prawidłowo doręczona. Sąd przypomniał, że co do zasady doręczenia pism dla stron reprezentowanych w postępowaniu podatkowym przez profesjonalnych pełnomocników następować mają za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Pełnomocnik będący radcą prawnym, adwokatem lub doradcą podatkowym musi zatem dysponować adresem elektronicznym. W OrdPU nie zdefiniowano pojęcia adresu elektronicznego. Przepis art. 152a OrdPU odróżnia dwa adresy elektroniczne – adres elektroniczny adresata i adres elektroniczny w systemie teleinformatycznym organu podatkowego. Nie muszą to być adresy tożsame, skoro pierwszy – adres elektroniczny adresata służy do doręczenia zawiadomienia o wysłaniu pisma, a drugi – adres elektroniczny w systemie teleinformatycznym organu podatkowego – służy do odbioru pisma. Dopiero ten drugi adres jest jednoznacznie określony jako adres w systemie teleinformatycznym organu podatkowego. Organ nie tylko jest zobowiązany do podania tego drugiego adresu, ale także ma wskazać sposób identyfikacji adresata w systemie teleinformatycznym organu. Uznać zatem należy, że obowiązek posiadania adresu elektronicznego przez pełnomocnika profesjonalnego dotyczy adresu elektronicznego w systemie teleinformatycznym, jednakże dla potrzeb doręczenia adres ten może być w jakimkolwiek systemie umożliwiającym porozumiewanie się za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej. Nie musi to być adres konta na platformie ePUAP, gdyż profesjonalny pełnomocnik nie został przez ustawodawcę zobowiązany do posiadania takiego adresu.
Tezie tej nie zaprzecza treść urzędowego wzoru pełnomocnictwa PPO-1, w którym w wyjaśnieniu do rubryki 44 zastrzeżono, że w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego adres elektroniczny oznacza adres elektroniczny w systemie teleinformatycznym organu podatkowego. Zastrzeżenie to jest jednak nieważne. Upoważnienie ustawowe do określenia wzoru PPO-1 nie zawiera bowiem umocowania do zdefiniowania pojęcia adresu elektronicznego profesjonalnego pełnomocnika. Z tego względu wskazanie we wzorze, że ma to być adres elektroniczny w systemie teleinformatycznym organu podatkowego, wykracza poza zakres upoważnienia ustawowego i nie jest – z mocy art. 178 w zw. z art. 92 ust. 1 Konstytucji RP- wiążące dla sądu. Kształtuje bowiem obowiązki pełnomocnika w postępowaniu podatkowym odmiennie od ustawy. Skoro ustawa nie definiuje adresu elektronicznego pełnomocnika, a przeciwnie – posługuje się przy określaniu sposobu doręczeń za pomocą środków komunikacji elektronicznej określeniami adres elektroniczny adresata i adres w systemie teleinformatycznym organu podatkowego, to minister nie był uprawniony do zawężenia pojęcia adresu elektronicznego adresata wyłącznie do adresu elektronicznego w systemie teleinformatycznym organu podatkowego.
Starszym uczestnikom obrotu prawnego niniejszy kazus może przypominać klimat socjalistycznego systemu prawa, w którym na porządku dziennym było to, że władza wykonawcza aktami prawnymi niższego rzędu kształtowała obowiązki adresatów prawa. No bo tak się też stało w niniejszej sprawie, gdzie w przypisie 10 do pozycji 44 wzoru PPO-1, w której pełnomocnik powinien wpisać swój adres e-mail, Minister Finansów zamieścił zdanie: „Adres elektroniczny oznacza adres w systemie teleinformatycznym (np. ePUAP) wykorzystywanym przez organ podatkowy.”
Wyrok sądu świadczy o tym, że obecnie na tak tworzone obowiązki prawne nie ma zgody. Na szczęście.
Z praktycznego punktu widzenia podkreślmy, że sąd wskazał wyraźnie, iż adres e-mail, jakim posługuje się profesjonalny pełnomocnik w kontaktach z organem podatkowym, może być dowolny.
