Ocena fikcyjności zawarcia umowy o pracę

Opis stanu faktycznego

Sprawa toczyła się z odwołania A.G. i E.G. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych o ustalenie istnienia obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym. A.G. jest córką E.G. Ta ostatnia prowadzi działalność gospodarczą, świadcząc usługi w zakresie sprzedaży sprzętu przeciwpożarowego, przeglądu i pomiarów sieci hydrantowych oraz sprawdzania ważności gaśnic. Czynności związane z działalnością wykonuje po godzinach pracy na etacie w ZUS. E.G. oraz A.G. podpisały umowę o pracę z datą 18.9.2017 r. na czas nieokreślony, na stanowisku pracownika biurowego w wymiarze pełnego etatu, za wynagrodzeniem 2500 zł. ZUS decyzją stwierdził, że A.G. jako pracownik u płatnika składek E.G. od 18.9.2017 r. nie podlega obowiązkowo ubezpieczeniom: emerytalnemu, rentowym, chorobowemu i wypadkowemu wskazując, że w wyniku postępowania wyjaśniającego stwierdził, iż zatrudnienie było pozorne, zmierzające do uzyskania tytułu do ubezpieczeń w związku z ciążą i chęcią zabezpieczenia finansowego swojej córki w okresie ciąży i po urodzeniu dziecka.

Stanowisko SO

Po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, głównie w postaci dokumentów prywatnych oraz zeznań świadków i samych odwołujących się, Sąd Okręgowy oddalił odwołanie. Uznał, że zawarta umowa o pracę miała charakter pozorny. Strony nie realizowały zatrudnienia w reżimie stosunku pracy. A.G. wykonywała na rzecz matki pojedyncze czynności, w ramach doraźnej, rodzinnej pomocy w prowadzeniu działalności gospodarczej, takie jak wystawianie faktur VAT, składanie ofert klientom, zakup materiałów biurowych. Tytuł do objęcia ubezpieczeniem nie istniał, a to wobec tego, iż przedstawiona umowa w rzeczywistości nie była realizowana, a tym samym na podstawie art. 83 § 1 KC była nieważna. Nie budzi przy tym wątpliwości dopuszczalność weryfikowania przez organ rentowy i sąd rzeczywistego charakteru umów o pracę zawieranych przez ubezpieczonych. Strony owszem zawarły umowę w formie pisemnej oraz sporządziły pozostałą dokumentację z tym związaną, jednak o tym, czy strony istotnie nawiązały stosunek pracy nie decyduje samo formalne zawarcie umowy o pracę, wypłata wynagrodzenia, przystąpienie do ubezpieczenia i opłacenie składki, wystawienie świadectwa pracy, ale faktyczne i rzeczywiste realizowanie elementów charakterystycznych dla stosunku pracy, których w okolicznościach sprawy zabrakło. Dodatkową sposobność do takich praktyk daje stosunek pokrewieństwa pomiędzy stronami.

Sąd Okręgowy stwierdził, że zdarzenia układały się w typową dla analogicznych spraw sekwencję, dotyczącą umów o pracę w związku z ciążą zatrudnianych kobiet. Zwykle przebiegają one według tego samego schematu, obejmującego zawarcie przez ubezpieczoną umowy o pracę w okresie ciąży, zazwyczaj z wysokim wynagrodzeniem, a następnie w krótkim czasie po tym wystąpienie długotrwałej niezdolności do pracy, a w konsekwencji zaistnienie podstawy do wypłaty związanych z tym świadczeń z systemu ubezpieczeń społecznych. SO podkreślił, że zarzutem nie jest samo zawarcie umowy o pracę z kobietą w ciąży, nawet motywowane chęcią uzyskania wysokich świadczeń z tytułu zasiłków, ale sytuacja, w której strony nie mają w ogóle zamiaru realizacji stosunku pracy. To na odwołujących się spoczywał ciężar dowodu wykazania, iż ubezpieczona pomimo tych okoliczności rzeczywiście świadczyła pracę w reżimie stosunku pracy. Dowodów takich nie przedstawiono.

Stanowisko SA

Sąd Apelacyjny oddalił apelację. Wszechstronna ocena dowodów pod kątem elementów stosunku pracy wskazywała na brak świadczenia przez ubezpieczoną pracy na rzecz płatnika. W związku z tym należało uznać, że strony zawarły umowę o pracę dla pozoru, bez zamiaru jej realizacji. SA podkreślił, że gdyby A.G. rzeczywiście świadczyła pełnoetatową pracę, z momentem jej przejścia na zwolnienie lekarskie z pewnością pojawiłaby się potrzeba zatrudnienia nowego pracownika. To przesądza, że nie istniała gospodarczo uzasadniona potrzeba zatrudniania A.G. na stanowisku pracownika biurowego na pełen etat. Prawidłowo także SO ocenił pracę matki w ZUS, uznając za niemożliwe jednoczesne sprawowanie zwierzchniego nadzoru nad pracą córki. Nie można przy tym przyjąć, że notatnik, w którym płatnik wpisywała kolejne zadania do wykonania świadczy o jakimkolwiek nadzorze służbowym, zwłaszcza w sytuacji więzi pokrewieństwa. Ponadto, ubezpieczona miała wykonywać pracę mimo odczuwanych w ciąży dolegliwości. W realiach sprawy, twierdzenia te sprzeciwiają się zasadom doświadczenia życiowego. Nie jest bowiem wiarygodne, że matka pozwala córce na pracę w wymiarze pełnego etatu (w odległym od zamieszkania przez córkę miejscu, wymuszającym codzienną podróż busem) pozostając obojętną na nasilenie dolegliwości i problemy zdrowotne córki w czasie ciąży. Przy prawidłowych relacjach rodzinnych naturalną reakcją matki jest raczej wzmożona opieka nad córką, odciążenie w codziennych obowiązkach, a nawet bezinteresowne wsparcie finansowe, nie zaś obciążanie jej obowiązkami pracowniczymi.

Wszystkie dowody dostarczone przez odwołujących się, w tym listy obecności, listy płac, zeszyt z poleceniami dla ubezpieczonej, oświadczenia kontrahentów mają charakter dokumentów prywatnych i ich moc dowodowa ogranicza się do założenia, że osoba, która je podpisała, złożyła oświadczenie zawarte w tym dokumencie. W obliczu całokształtu okoliczności sprawy są to dokumenty niewiarygodne, przy czym niewykluczone, iż część z nich została stworzona na potrzeby postępowania. Ostatecznie nie ma żadnego miarodajnego dowodu wykonywania obowiązków w warunkach reżimu pracowniczego.

Ryzyko upadłości przesłanką wstrzymania wykonania decyzji

W pierwszej kolejności NSA przypomniał, że z ugruntowanej już w orzecznictwie NSA wykładni art. 61 § 3 ustawy z 30.8.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: PostAdmU) wynika, że obowiązek uprawdopodobnienia zajścia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków spoczywa na wnoszącym o zastosowanie ochrony tymczasowej. Ponadto w postępowaniu o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu stosownie do dyspozycji art. 133 § 1 PostAdmU poprzez odpowiednie odesłanie z art. 166 w zw. z art. 61 § 3-5 PostAdmU sąd wydaje postanowienie na podstawie akt sprawy, co w praktyce oznacza, że w tym postępowaniu należy mieć na uwadze także dowody przedstawione przez stronę w postępowaniu o przyznanie prawa pomocy, treść wniosku o przyznanie prawa pomocy, jak również nie tracić z pola widzenia rozstrzygnięcia w przedmiocie, pod warunkiem, że uzasadnienie wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej odnosi się do ww. kwestii, a zarazem nie zmierza do nałożenia na sąd samodzielnego obowiązku poszukiwania uzasadnienia dla wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu. Jakkolwiek bowiem przesłanki o udzielenie prawa pomocy i wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu są rozłączne, to zawarte w pierwszym z wniosków informacje obrazują sytuację strony, która winna być wzięta pod uwagę także w postępowaniu o udzielenie ochrony tymczasowej (postanowienie NSA z 29.1.2020 r., I FZ 241/19, Legalis).

Rozstrzygnięcie Sądu I instancji

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowieniem z 14.2.2020 r. (I SA/Łd 643/19, niepubl.) odmówił wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 4.7.2019 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych za wrzesień 2016 r.

NSA stwierdził, że powyższe rozstrzygnięcie Sądu I instancji narusza zarówno art. 61 § 3 PostAdmU, jak również art. 141 § 4 PostAdmU w sposób wskazany przez Skarżącą. Jest to jednak o tyle zaskakujące, że zaskarżone postanowienie – w części, w której obejmowało zwięzłe przedstawienie stanu sprawy – w sposób wnikliwy, a przede wszystkim mający oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym akcentowało, że:

1. obecna sytuacja Spółki jest rezultatem toczących się wobec Strony postępowań wymiarowych – z których pierwsze zakończyło się wydaniem zaskarżonej decyzji – połączonych ze wstrzymaniem przez organy podatkowe zwrotu podatku VAT w kwocie przekraczającej 3 mln zł;
2. Spółka nie jest nastawiona na krótkotrwały zysk, nie wyzbywa się aktywów, posiada ten sam majątek, a jej obecna sytuacja nie jest rezultatem nieprzemyślanych działań, gdyż Skarżąca funkcjonuje na rynku od 30 lat w formule spółki rodzinnej;
3. Spółka zawarła i spłaca układ ratalny dotyczący decyzji podatkowej w kwocie przekraczającej 2 900 000 zł;
4. zysk Strony za rok 2018 w stosunku do roku 2017 był niemal dziesięciokrotnie niższy;
5. wartość zobowiązań i rezerw na zobowiązania z kwoty 6,2 mln zł wzrosła niemal do kwoty 13,4 mln zł;
6. Spółka w roku 2018 uzyskała przychód w kwocie niemal 45 mln zł realizując zysk w granicach 660 000 zł;
7. Spółka znacznie ograniczając obroty przekazała na poczet zabezpieczenia na rachunek depozytowy organu podatkowego prawie 900 000 zł.

Wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji

W uzasadnieniu wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Skarżąca wskazała, że jej działalność gospodarcza polega na obrocie paliwami i prowadzeniu stacji paliw, zaś nieuregulowanie zobowiązań spowoduje wstrzymanie dostaw i rozliczeń z kontrahentami oraz pozbawi Stronę środków na bieżący obrót paliwem, a to doprowadzi do wstrzymania działalności gospodarczej i ryzyka upadłości. Wskazane powyżej kwestie oraz tę część uzasadnienia wniosku Sąd I instancji pominął.

Ochrona tymczasowa i przesłanki jej udzielenia

Zdaniem NSA trudno oczekiwać aby Spółka – w przedstawionych okolicznościach faktycznych sprawy – gromadziła środki finansowe na pokrycie wszystkich potencjalnych rozliczeń z organami podatkowymi, zwłaszcza, że jej działalność jest ograniczona do minimum i w zasadzie sprowadza się wyłącznie do bieżącego rozliczania swoich zobowiązań.

Mając na uwadze powyższe należy zdaniem NSA stwierdzić, że podane przez Stronę we wniosku okoliczności, tj. ryzyko upadłości, mogły stanowić podstawę do uzyskania ochrony tymczasowej. Dla jej udzielenia wystarczy bowiem uprawdopodobnienie zaistnienia nieostrego kryterium w postaci „znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków”. W doktrynie przyjmuje się, że uprawdopodobnienie jest niższym stopniem pewności i mamy z nim do czynienia wówczas, gdy istnieją podstawy do przyjęcia pewnego stanowiska, mimo nieusuniętych wątpliwości, a więc wówczas gdy sąd nabierze określonego przekonania (postanowienie NSA z 6.4.2020 r., II FZ 175/20, Legalis). Pod pojęciem „wyrządzenia znacznej szkody” należy natomiast rozumieć taką szkodę – majątkową lub niemajątkową – której nie będzie można wynagrodzić przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia lub nie będzie można jej wyegzekwować ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego. Jeśli zaś chodzi o kryterium, jakie należy przyjąć dla oceny zaistnienia trudnych do odwrócenia skutków, to przyjmuje się, że są to takie skutki prawne lub faktyczne, które raz zaistniałe, spowodują istotną bądź trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (postanowienie NSA z 20.12.2004 r., GZ 138/04, Legalis).

W ocenie NSA należało stwierdzić, że w realiach niniejszej sprawy Spółka uprawdopodobniła, że na skutek zbiegu okoliczności może dojść do upadłości Strony. Upadłość Spółki bezspornie wypełnia natomiast obie analizowane wyżej przesłanki, których źródłem jest art. 61 § 3 PostAdmU. Sytuacja ta uzasadniała zatem wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.

Rozstrzygnięcie NSA

Z uwagi na wskazane powyżej przyczyny NSA – działając na podstawie art. 188 w zw. z art. 197 § 1 i 2 PostAdmU i art. 61 § 3 i 5 oraz art. 135 PostAdmU uchylił zaskarżone postanowienie WSA w Łodzi, wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika z 22.11.2018 r.

Ma być jeszcze bardziej cyberbezpiecznie

Geneza procedowanej nowelizacji

Przepisy uksc wprowadzono do polskiego porządku prawnego w 2018 r. Miało to na celu zapewnienie odporności systemów informacyjnych na działania naruszające poufność, integralność, dostępność oraz autentyczność przetwarzanych danych lub związanych z nimi usług.

Szczególne regulacje znajdują w tym zakresie zastosowanie do podmiotów działających w sektorach krytycznych z punktu widzenia funkcjonowania państwa (np. energetyka, transport, zdrowie).

Planowane zmiany

W związku z sygnalizowanymi przez rynek potrzebami zmian w przepisach uksc, mającymi w szczególności podnieść skuteczność obowiązujących rozwiązań prawnych, projektodawca przygotował obszerny projekt ustawy nowelizującej. Projekt ten został udostępniony na stronach Rządowego Centrum Legislacyjnego 8 września 2020 r. Od tej pory wywołał sporo dyskusji na temat planowanych rozwiązań, szczególnie w kontekście oceny ryzyka dostawcy sprzętu lub oprogramowania istotnego dla cyberbezpieczeństwa.

Jeżeli tempo procedowania nad ustawą zostanie zachowane, wkrótce projekt ustawy trafi do Sejmu. W związku z tym warto już teraz przyjrzeć się niektórym zagadnieniom w nim zawartym.

Ocena dostawcy…

Projekt nowelizacji uksc odnosi się m.in. do Kolegium ds. Cyberbezpieczeństwa, tj. organu opiniodawczo-doradczego funkcjonującego przy Radzie Ministrów, w skład którego wchodzą m.in. pełnomocnik rządu do spraw cyberbezpieczeństwa, określeni ministrowie, szef Biura Bezpieczeństwa Narodowego, minister koordynator służb specjalnych. Projekt przyznaje Kolegium nowe uprawnienie polegające na przeprowadzeniu oceny ryzyka dostawcy sprzętu lub oprogramowania istotnego dla cyberbezpieczeństwa podmiotów krajowego systemu cyberbezpieczeństwa.

Podkreślenia wymaga fakt, że powyższa propozycja zmiany stanowi następstwo przyjęcia przez powołaną na podstawie art. 11 ust. 1 dyrektywy NIS Grupę Współpracy dokumentu pt. „Cybersecurity of 5G networks. EU Toolbox of risk mitigating measures”.

…w czterostopniowej skali

Dokonana przez Kolegium ocena ryzyka określa je w czterostopniowej skali od (najniższego) poziomu braku zidentyfikowanego ryzyka, poprzez ryzyko niskie, ryzyko umiarkowane, aż do wysokiego ryzyka.

W przypadku tego ostatniego dostawca sprzętu lub oprogramowania zostaje uznany za stanowiącego poważne zagrożenie dla cyberbezpieczeństwa państwa. Same przepisy wskazują, że w tym przypadku mamy do czynienia z rozwiązaniem ostatecznym, a zatem znajdującym zastosowanie tylko wówczas, kiedy zmniejszenie poziomu tego ryzyka przez wdrożenie środków technicznych lub organizacyjnych nie jest możliwe.

Zakazany sprzęt i oprogramowanie

W konsekwencji stwierdzenia wysokiego ryzyka podmioty krajowego systemu cyberbezpieczeństwa nie będą mogły wprowadzać do użytkowania sprzętu, oprogramowania oraz usług określonych w ocenie danego dostawcy sprzętu lub oprogramowania. Z kolei dotychczas używany sprzęt, oprogramowanie oraz usługi określone w ocenie, podmioty te będą zobowiązane wycofać z użytkowania w okresie pięciu lat od ogłoszenia komunikatu o ocenie.

Powyższe ma bezpośrednie przełożenie na procedury zakupowe, które mogą być w toku, a które będą (od 1 stycznia 2021 r.) podlegały regulacji nowej ustawy – Prawo zamówień publicznych.

Wykluczenie z przetargu…

W kontekście powyższego procedowany obecnie projekt nowelizacji uksc wprowadza m.in. nową, nieznaną unijnym dyrektywom zamówieniowym, przesłankę wykluczenia wykonawcy z postępowania o udzielenie zamówienia publicznego.

Wprawdzie przepisy unijne (a w ślad za nimi także unijne orzecznictwo) dopuszczają możliwość, aby poszczególne państwa członkowskie Unii Europejskiej w swoich krajowych porządkach prawnych wprowadziły inne (niż te wynikające bezpośrednio z dyrektyw) przesłanki wykluczenia, jednak warunkiem dla powyższego jest zapewnienie przy ich stosowaniu naczelnych zasad prawa unijnego, wśród nich zasady równego traktowania wykonawców, zasady uczciwej konkurencji, zasady przejrzystości czy wreszcie zasady proporcjonalności.

Zgodnie z treścią przywołanej nowelizacji uksc do katalogu przesłanek wykluczenia w nowej ustawie pzp zostałaby wprowadzona krajowa przesłanka wykluczenia, umożliwiająca zamawiającemu wykluczenie z postępowania wykonawcy, który jest dostawcą sprzętu lub oprogramowania, wobec którego stwierdzono wysokie ryzyko w ramach dokonanej przez Kolegium oceny. Ma to eliminować wykonawców, którzy wprawdzie jeszcze nie zawarli umowy na dostawę sprzętu lub oprogramowania, ale akurat biorą udział w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego, więc potencjalnie mają szansę na zawarcie w niedługim czasie umowy w przedmiocie powyższego.

W konsekwencji otwarte pozostaje pytanie, czy projektowana przesłanka wykluczenia wykonawcy z postępowania spełnia przywołane warunki dla wprowadzenia nieznanej dyrektywom unijnym krajowej przesłanki wykluczenia (tj. równe traktowanie, uczciwa konkurencja, przejrzystość i proporcjonalność)?

…również z innych powodów

Z drugiej strony w obecnie funkcjonującej ustawie – Prawo zamówień publicznych znane są przecież przypadki typowo krajowych przesłanek wykluczenia, np. art. 24 ust. 1 pkt 23 pzp czy art. 24 ust. 1 pkt 13 i 14 w zakresie przestępstw przeciwko wiarygodności dokumentów (art. 270– –277 kodeksu karnego).

Może więc także w przypadku przesłanki wynikającej z projektu ustawy nowelizującej uksc precyzyjne ustalenie warunków (najlepiej z uwzględnieniem orzecznictwa TSUE), na jakich odbywałoby się wykluczenie, wpisywałoby się w cele prawa unijnego?

Lepsze odrzucenie oferty

Zanim jednak ustawodawca określi ramy prawne nowych przepisów w tym zakresie, w pierwszej kolejności wymaga zastanowienia, czy oferowanie „ryzykownego” sprzętu lub oprogramowania powinno stanowić o wykluczeniu wykonawcy z postępowania, czy raczej o odrzuceniu jego oferty?

Podsumowanie

Na korzyść procedowanego projektu nowelizacji z pewnością trzeba zaliczyć samą dyskusję nad zmianami do przepisów uksc.

Nie bez znaczenia pozostaje jednak fakt, że polski prawodawca staje przed wyborem, w ramach którego z jednej strony mamy do czynienia z unijnymi zasadami równego traktowania wykonawców, uczciwej konkurencji, przejrzystości i proporcjonalności, natomiast z drugiej strony – z zobowiązaniem Polski do przyjęcia wobec tzw. dostawców wysokiego ryzyka zasad postępowania wypracowanych w ramach organów UE (Rada Europejska, Komisja Europejska) oraz grupy koordynującej działania państw członkowskich UE, Komisji Europejskiej, a także agencji UE ds. cyberbezpieczeństwa (Grupa Współpracy NIS).

Michał Wojciechowski, adwokat, senior associate w praktyce infrastruktury i energetyki kancelarii Domański Zakrzewski Palinka.

Paweł Gruszecki, radca prawny, counsel w praktyce IP&TMT kancelarii Domański Zakrzewski Palinka.

Zawyżona stawka VAT przy sprzedaży na rzecz osób fizycznych nie daje prawa do zwrotu nadpłaty

Błądzić rzecz ludzka, także w rozliczeniach podatkowych. Czasami zdarzają się sytuacje, w których błąd podatnika przyczynia się do zwiększenia kwoty zobowiązania podatkowego. Fiskus więc zyskuje, podatnik traci. Co do zasady, w takim przypadku powstaje nadpłata podatku zgodnie z art. 72 ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej OrdPU).

Podatnicy mają narzędzia do wystąpienia o nadpłatę podatku, często przy okazji składania do urzędu skarbowego korekt deklaracji, z której nadpłata wynika. Sprawa nie jest jednak taka prosta w przypadku podatków pośrednich a więc takich, w których ekonomiczny ciężar podatku ponosi inny podmiot.. Z taką sytuacją mamy do czynienia w omawianej interpretacji.

Czego dotyczyła sprawa?

Podatniczka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług fryzjerskich i co nikogo specjalnie dziwić nie powinno, prowadzi ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej: VATU). Siłą rzeczy, klientami podatniczki są bowiem osoby fizyczne działalności gospodarczej nieprowadzące.

Podatniczka zmuszona była do dokonania wymiany jednej ze swoich kas, co ciekawe bezpośrednio po odblokowaniu tzw. lockdownu związanego z pandemią COVID-19. Po pewnym czasie okazało się, że nowa kasa została przez serwisanta źle zaprogramowana. Do świadczonych przez podatniczkę usług przyporządkowana została podstawowa stawka 23% VAT, podczas gdy usługi te korzystają z obniżonej stawki 8% VAT.

W efekcie, podatniczka zaczęła mimowolnie raportować świadczenie swoich usług ze stawką podstawową, jakkolwiek (jak twierdzi) nie podwyższyła ceny brutto. Klienci płacili więc w praktyce tę samą cenę za usługę co wcześniej. Tyle, że do urzędu skarbowego wpłacana była przez podatniczkę kwota wyższa niż wynikająca z przepisów. Nie trudno nie zauważyć, że podatniczka w ten sposób traciła kilkanaście procent swojego obrotu. Postanowiła więc skorygować deklarację podatkową o zawyżoną kwotę podatku, by przywrócić poprawność rozliczeń.

Stanowisko organu

Wydając interpretację indywidualną z 30.9.2020 r. (0114-KDIP1-3.4012.461.2020.2.PRM) Dyrektor KIS z pomysłem podatniczki stanowczo się nie zgodził. Wskazał przy tym na kilka argumentów:

COVID-19: „Program Maluch+”

Ratio legis

Wskutek pandemii, znacznych ograniczeń doznały mechanizmy przewidziane ustawą OpDzieciU w zakresie organizacji dla najmłodszych dzieci opieki w formie żłobka, klubu dziecięcego, czy opieki sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię. Nowelizacją łagodzącą skutki COVID-19 zwrócono szczególną uwagę na program „Maluch+”, który ukonstytuowany na podstawie art. 62 ust. 1 OpDzieciU i ogłoszony przez Ministra Rodziny, Pracy oraz Polityki Społecznej we współpracy z wojewodą w ramach Resortowego programu rozwoju instytucji opieki nad dziećmi w wieku do lat 3, nie może być skutecznie prowadzony z uwagi na przestoje, jakie wymogły względy bezpieczeństwa w ochronie przed zakażeniem. Oznacza to tym samym, że dofinansowania przeznaczone na tworzenie oraz utrzymanie miejsc w wymienionych ustawą placówkach pochodzące z dotacji budżetu państwa oraz Funduszu Pracy nie mogą być wykorzystane przez beneficjentów programu tj. jednostki samorządu terytorialnego każdego szczebla oraz podmioty niepubliczne. W brzmieniu art. 64 ust. 5 OpDzieciU, podmioty inne niż gmina prowadzące żłobki lub kluby dziecięce, zobligowane są przekazać właściwej gminie sprawozdania za okres od 1.1 .do 31.12. – w terminie do dnia 31.1. roku następnego. Na gminie zaś ciąży powinność przekazania wojewodzie sprawozdania z zakresu sprawowanej przez siebie opieki nad dziećmi w wieku do lat 3 za okres od 1.1. do 31.12 oraz zbiorcze sprawozdania z zakresu tożsamej opieki organizowanej przez podmioty inne niż gmina – w terminie do 14.2. każdego roku. Takie związanie termiami czyni niewykonalnym w obecnych warunkach sprostanie założeniom dofinansowywanego programu.

Przedłużone terminy wydatkowania środków

W związku z tym, że w świetle obecnej rzeczywistości, wykorzystanie dotacji w ramach zaplanowanego działania nie może być zrealizowane w tym samym roku budżetowym, ustawodawca wprowadził przepis epizodyczny i przejściowy w obrębie rozdziału 10 – art. 74 a ust. 1 OpDzieciU. Zgodnie z jego literalnym brzmieniem, o terminie podjęcia wydatków ze środków Funduszu Pracy na program „MALUCH+”, może zdecydować minister właściwy do spraw pracy w drodze decyzji. Decyzja organu musi zostać wydana nie później niż do dnia 20.12.2020 r., natomiast termin wykorzystania zasobów finansowych przez beneficjentów nie może być dłuższy niż do 30.11.2021 r. Minister, w akcie administracyjnym ma również fakultatywną możność uwzględnienia kwoty wydatków planowanych do realizacji w roku 2021.

Przebieg wydania decyzji i jej konsekwencje

Warunkiem przedłużenia terminu wykorzystania środków Funduszu Pracy na wydatki jest uzyskanie, na uzasadniony wniosek beneficjenta programu, zgody wojewody na zmianę terminu wykonania zadania. Ta zaś musi zostać przekazana do ministra właściwego do spraw pracy w terminie do 30.11. bieżącego roku. Środki finansowe na wydatki objęte decyzją ministra właściwego do spraw pracy będą pozostawać na rachunkach bankowych podmiotów uprawnionych do prowadzenia żłobków i klubów dziecięcych.

Przedłużenie terminu realizacji zadań wymusiło jednoczesną zmianę art. 62 ust. 6 pkt 4 OpDzieciU. Odtąd, to wojewoda, przyznając podmiotowi dotację lub środki z Funduszu Pracy, zawierać będzie z nim umowę, w której określi w szczególności termin ich wykorzystania. Jak podaje się w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy (druk nr 590) – usunięcie ograniczenia czasowego obejmie także zawarte już umowy. Pozostawienie końcowej daty realizacji programu może powodować wątpliwości interpretacyjne.

Nowe kary dla biznesu za potknięcia w walce z Covid-19

Kij na niepokornych

Chodzi o art. 18 projektu, który mówi, że naruszenie przez przedsiębiorców ograniczeń, nakazów i zakazów w prowadzonej działalności gospodarczej ustanowionych w związku z wystąpieniem stanu epidemii i wydanych na podstawie art. 46a i 46b ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi stanowi podstawę do odmowy udzielenia pomocy publicznej, w szczególności z rządowych programów antykryzysowych.

Biznes obawia się, że to zapowiedź sankcji dla wszystkich tych, którzy w ostatnim czasie narazili się rządowi, ale też dla wszystkich grup mikro- i małych przedsiębiorców protestujących ostatnio pod Sejmem czy Kancelarią Premiera, którym bardzo łatwo postawić zarzuty związane z naruszeniem przepisów antycovidowych.

Naruszenia te mogą dotyczyć np. czasowego ograniczenia określonych zakresów działalności przedsiębiorców, obowiązku poddania się kwarantannie, nakazu lub zakazu przebywania w określonych miejscach i obiektach oraz na określonych obszarach, nakazu określonego sposobu przemieszczania się. Co ciekawe, w myśl projektu takie sankcje nie będą dotyczyły dopisywanego właśnie do ustawy nakazu noszenia maseczek.

Wszystko wskazuje więc na to, że jest to niedopatrzenie legislacyjne, które szybko zostanie usunięte podczas prac nad projektem w Sejmie.

Lepiej po dobroci

– Propozycje, które trafiają do Sejmu bez konsultacji społecznych, nie budują atmosfery współpracy z partnerami społecznymi – komentuje Grzegorz Baczewski, dyrektor generalny Konfederacji Lewiatan. – Nie w dodatkowych sankcjach leży rozwiązanie problemów wywołanych epidemią, tylko we wzajemnej mobilizacji i zaufaniu. A według propozycji przewidzianej w projekcie PiS przedsiębiorca może stracić prawo do wsparcia dlatego, że jego pracownik zapomniał założyć maseczkę. Nie rozumiem, czemu przedsiębiorcy mają być tak dotkliwie karani. Także wstecz. Wystarczą obecne ograniczenia, które nie są łagodne i są powszechnie przestrzegane przez biznes. Z najnowszej mapy zakażeń wynika, że to nie zakłady pracy są źródłem rozprzestrzeniania się epidemii.

Łyżka dziegciu

– Takie sankcje są szkodliwe i trudne do wyegzekwowania – dodaje Cezary Kaźmierczak, prezes Związku Przedsiębiorców i Pracodawców. – Ludzi lepiej przekonywać do przestrzegania ograniczeń niż straszyć ich sankcjami. Dlatego teraz powinien pojawić się kolejny pakiet pomocowy dla biznesu. Ograniczenia liczby zakażeń nie wymusi się paragrafami i pokrzykiwaniem.

Dołączenie tak niekorzystnych dla biznesu zmian dziwi także z innego powodu. Projekt przewiduje bowiem podwyższenie zasiłku chorobowego dla lekarzy i funkcjonariuszy służb, którzy będą musieli udać się na kwarantannę lub izolację w związku z podejrzeniem zakażenia lub zakażeniem koronawirusem, czy wyższe zarobki dla lekarzy skierowanych przez wojewodę do leczenia pacjentów z koronawirusem. Łatwiej ma być także sprowadzać personel medyczny z z granicy.

Etap legislacyjny: przed I czytaniem w Sejmie

SLIM VAT nie aż taki znowu odchudzony

Na hasło: „nadchodzące zmiany w podatkach”, zdecydowana większość osób zainteresowanych tą dziedziną życia myśli przede wszystkim o tzw. estońskim CIT oraz opodatkowaniu spółek komandytowych. To niewątpliwie projekty medialne i kontrowersyjne. W praktyce jednak, ich skutki dotkną stosunkowo niewielkiego grona podatników.

Znacznie szersze zastosowanie znajdą zapowiadane zmiany do VATU. Co ważne – przynajmniej w artykułowanej przez Ministerstwo Finansów warstwie intencjonalnej, zmiany te maja mieć głównie pozytywny wpływ na rozliczenia podatkowe. Inna sprawa, że prace nad tzw. SLIM VAT, w odróżnieniu od wymienionych wyżej pomysłów, jakby trochę utknęły. Nie zmienia to faktu, że warto wiedzieć, czego w najbliższym czasie można się będzie spodziewać.

Faktury korygujące po nowemu

Propozycja Ministerstwa Finansów zakłada w tym zakresie dwie istotne modyfikacje.

Po pierwsze – w przypadku faktur „in minus” chodzi o odejście od obowiązku posiadania przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Teoretycznie – to krok do przodu, bowiem z uzyskiwaniem potwierdzeń tego rodzaju często są kłopoty (nabywca nie ma bowiem żadnego interesu w ich przekazywaniu).

W praktyce jednak, projekt zakłada posiadanie przez sprzedawcę stosownej dokumentacji potwierdzającej ustalenie nowych warunków z nabywcą. Tak naprawdę więc zmiana to niewielka, zważywszy na obecne brzmienie (swoją drogą przeznaczonego do odstrzału) art. 29a ust. 15 pkt 4 VATU, stanowiącego alternatywę dla konieczności posiadania potwierdzenia odbioru faktury w postaci duetu: udokumentowana próba doręczenia i odpowiednia dokumentacja. Praktyka podatkowa już ewoluuje w tę stronę (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 7.5.2020 r., 0114-KDIP4-2.4012.75.2020.1.WH, Legalis).

Po drugie – swoich przepisów doczekają się korekty „in plus”. Dziś o sposobie ich rozliczeń decyduje ugruntowana praktyka podatkowa, odwołująca się do przyczyny takiej korekty. Przyczyny pierwotne (np. błąd istniejący od zarania) rozlicza się wstecznie. Przyczyny wtórne (np. potransakcyjna zmiana warunków) rozliczane są (i będą) zaś na bieżąco.

Jednolite przeliczenie kursów walut

W przypadku rozliczeń w walutach obcych, zgodnie z art. 31a ust. 1 VATU przeliczenia na PLN dokonuje się na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Z tym, że obowiązek ten powstaje w różny sposób dla różnych transakcji. Skutkuje to często stosowaniem różnych kursów na potrzeby VAT i podatku dochodowego (co dla działów księgowości jest kłopotliwe).

SLIM VAT proponuje podatnikom wybór metody ustalania kursów przeliczeniowych. Decyzja o jednolitym stosowaniu kursów dla podatku dochodowego wymagać ma dwunastomiesięcznej konsekwencji podatnika.

Co ważne – chodzi o spójność w zakresie zasadami przeliczania przychodu. Nowe zasady nie znajdą więc zastosowania do tych transakcji zakupowych, chociażby wiązała się z nimi konieczność rozliczenia podatku należnego (np. WNT, import usług).

Ułatwienia dla eksporterów

W odróżnieniu od chociażby WDT, zaliczki z tytułu eksportu podlegają opodatkowaniu VAT. Można objąć je 0% stawką VAT, o ile wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę (i posiada dokument potwierdzający wywóz). Postulowana zmiana wydłuża ten okres do 6 miesięcy, co wielu podatników przyjmuje z optymizmem. W praktyce skomplikowanych procesów produkcyjnych, dwa miesiące bywały niewystarczające.

Apropos skomplikowanych procesów, wraz ze SLIM VAT żywota nie zakończy art. 41 ust. 9b VATU. Pozwala on na przedłużanie ww. okresu pod warunkiem że wywóz towarów późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji dostawy, potwierdzoną warunkami, w których określono termin wywozu towarów. Nadal więc powinna w tym zakresie istnieć większa elastyczność.

Odliczenie VAT – dłużej i szerzej

Dłużej – bo w formule „na bieżąco” nie tylko w miesiącu otrzymania faktury i dwóch kolejnych miesiącach – ale w trzech kolejnych.

Szerzej – bo wraca możliwość odliczania podatku od refakturowanych usług noclegowych. To dość nieoczekiwane następstwo orzeczenia TSUE w sprawie z 2.5.2019 r. (Grupa Lotos S.A. v Minister Finansów, C-225/18). TSUE zasadniczo nie zakwestionował polskich przepisów ograniczających prawo do odliczenia podatku naliczonego w tym zakresie (co potwierdził zresztą później NSA). Projektodawca wyszedł jednak z założenia, że opisywana zmiana… stanowi odpowiedź na potrzeby rynku. Pomysłowi trzeba przyklasnąć, refakturowanie usług noclegowych jest bowiem dziś podatkowo wyjątkowo niekorzystne (naliczenie VAT bez prawa do odliczenia).

VARIA

Projekt SLIM VAT to także szereg innych zmian. Zwiększenie limitu dla prezentów małej wartości (art. 7 ust. 4 pkt 2 VATU) z 10 PLN do 20 PLN to czysta propaganda i trudno zaliczyć ją do zmian zasługujących na szerszy komentarz. Dużo dalej idą jednak zmiany dotyczące m.in.:

Co dalej?

To nie koniec zmian na gruncie podatków pośrednich. Na gruncie VAT nadchodzą nowe rozwiązania wynikające z przepisów wspólnotowych odnośnie branży e-commerce (konsumencka sprzedaż towarów i usług na odległość). Do tego, Komisja Europejska opublikowała jakiś czas temu swoje nieskonkretyzowane jeszcze założenia do pakietu uproszczeń w VAT pod wiele mówiącym tytułem „Action Plan for Simple Taxation”.

W kolejce czekają zaś co najmniej dwa projekty dość istotnie modyfikujące przepisy AkcyzU. A i tzw. podatek cukrowy, wprowadzony ustawą z 14.2.2020 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z wejściem w życie ustawy z 14.2.2020 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów (Dz.U. z 2020 r. poz. 1942) do podatków (opłat) pośrednich można zaliczyć.

Będzie się więc działo.

Pełne składki od zleceń to 4 mld zł więcej wpłat do ZUS

ZUS szykuje zmiany w zasadach rozliczania firm płacących składki na ubezpieczenia społeczne. Czego mają się one spodziewać?

Po akceptacji premiera przyjęliśmy program transformacji cyfrowej ZUS oraz systemu zabezpieczenia społecznego, który chcemy wdrożyć do 2023 r. Planujemy zmiany w kilku kierunkach: automatyzację, robotyzację i elektronizację procesów wewnętrznych, obsługi klienta i zadań, uproszczenie systemu ubezpieczeń społecznych, uszczelnienie funduszy publicznych, unowocześnienie komunikacji naszego urzędu z klientami, w tym minimalizację potrzeby bezpośredniej wizyty w Zakładzie i przejście na kontakt zdalny. Do 2023 r. nastąpi też depapieryzacja wewnętrznego obiegu informacji i dokumentów, integracja danych z innymi instytucjami publicznymi oraz budowa kompleksowego systemu zarządzania cyberbezpieczeństwem naszych systemów informatycznych. Jednym z flagowych projektów, które rozpoczęliśmy, jest automatyzacja rozliczeń składek i świadczeń, tak by ulżyć przedsiębiorcom. Dla płatników składek te zmiany oznaczają ograniczenie biurokracji, kosztów i ryzyka, dzięki temu, że ZUS przejmie od nich większość obowiązków związanych z rozliczeniami: sporządzania deklaracji, ustalania podstawy wymiaru składek. Dzięki temu będą mieli więcej czasu na prowadzenie biznesu i poprawi się także jakość danych gromadzonych na kontach płatników i ubezpieczonych.

Kiedy te zmiany mogą wejść w życie?

Poszczególne etapy prac będą rozłożone na 2021 i 2022 rok. Przed nami prace projektowe, proces legislacyjny i zamówień publicznych, a także pilotaż, testy. Zakładamy, że najpoważniejsze rezultaty tych prac będą widoczne w pierwszym kwartale 2022 r.

Jak w ten nowy system wpisuje się rejestr umów o dzieło, który ma ruszyć od początku 2021 r.?

To się dzieje niezależnie od naszych projektów cyfrowych. Obowiązek zgłaszania do ZUS umów o dzieło został wprowadzony ustawowo w tarczy antykryzysowej.

W zakresie umów o dzieło mamy obecnie swoistą terra incognita. Przepisy są porządkowane, aby państwo wiedziało, ile jest tego typu umów. Obecnie nie ma takiej wiedzy. Inne dane ma GUS, inne KAS, a inne ZUS. Kiedy wprowadzano świadczenie postojowe, między innymi dla osób wykonujących umowy cywilnoprawne, wielu ekspertów spodziewało się, że przyjdzie po nie bardzo wielu wykonawców umów o dzieło. Ostatecznie na 2,6 mln wypłaconych świadczeń zgłosiło się zaledwie 10 tys. osób z niewykonanymi umowami o dzieło. Chcemy wiedzieć, jaka jest realna skala wykorzystania tego typu umów. W jakich branżach i zawodach są stosowane. Jak na razie jesteśmy na etapie budowy systemu informatycznego, który będzie gromadził te dane w postaci rejestru.

Coraz głośniej mówi się o pełnym oskładkowaniu zleceń. Pierwsza przymiarka do tego miała miejsce jeszcze w zeszłym roku. Obecnie temat wraca. Na jakim etapie są te prace?

W ZUS od wielu lat analizujemy kwestię oskładkowania zleceń i uchylenia przepisów wyłączających obowiązek składkowy w przypadku zbiegu dwóch lub więcej tytułów do ubezpieczeń. Niestety, często w Polsce takie umowy są zawierane w celu omijania prawa pracy i obniżania tzw. klina podatkowego. Innym sposobem na osiągnięcie tych celów jest wypychanie pracowników na działalność gospodarczą. Prowadzimy te analizy, bo to jedno z naszych ustawowych zadań. Mamy dane pozwalające uzyskać wnioski niezbędne do podejmowania przez decydentów decyzji.

Na szczęście w Polsce nie tytuł, lecz treść umowy świadczy o jej charakterze. Kontrole inspekcji pracy oraz ZUS ujawniają pewien ułamek nieprawidłowości. Optymalizacja kosztów zatrudnienia odbywa się kosztem pracowników, którzy pozbawiani są należnej im ochrony kodeksowej i socjalnej z tytułu wykonywanego stosunku pracy. Oczywiście bywa, że dla niektórych zleceniobiorców pewna elastyczność umów jest korzystna.

Z perspektywy całej gospodarki widać jednak, że obecna sytuacja rodzi segmentację na rynku pracy. Warunki oferowane w segmencie pierwotnym są korzystne dla pracowników, zapewniają trwałe zatrudnienie, godziwy dochód, rozwój zawodowy i ochronę socjalną. Segment wtórny charakteryzuje się niepewnym zatrudnieniem, krótkoterminowymi stosunkami pracy, niewielką lub zerową perspektywą awansu, niewielkim wynagrodzeniem i determinacją płac głównie przez siły rynkowe. Niestabilność zatrudnienia i zarobków przenosi się na sytuację osobistą i rodzinną. Trudno też wyjść z tego segmentu, przejść do segmentu pierwotnego. Segmentacja na rynku pracy może mieć wpływ także na demografię.

Czemu miały służyć przepisy pozwalające na niepłacenie składek od kolejnej umowy zlecenia?

Te przepisy zostały wprowadzone w 1999 roku, w zupełnie innych warunkach społeczno-gospodarczych. Polska była krótko po transformacji gospodarczej, krajem dopiero rozwijającym się. Założenia ustawodawcy były takie, aby pobierać tylko tyle składek, by zapewnić minimalną ochronę socjalną. Nigdzie w tamtych przepisach nie jest napisane, że celem miała być pełna albo bogata ochrona socjalna. Punkt ciężkości położono wtedy na aspekt ekonomiczny i niskie obciążenie kosztowe miejsc pracy. Przez ostatnie 20 lat niestandardowe umowy zatrudnienia bardzo się rozwinęły. Pod tym względem jesteśmy w Unii Europejskiej ewenementem. Pytanie, czy nie doszliśmy już do takiego etapu, żeby zrezygnować z tych przepisów. Ważnym aspektem jest także świadomość ubezpieczonych pracujących latami na kilku umowach zlecenia, którzy nie wiedzą, że od części ich przychodów nie są płacone składki. Bywa, że dochodzi później do niemiłego zaskoczenia, np. w przypadku wyliczenia emerytury, gdy okazuje się, że składki były płacone od niewielkiej kwoty. Najlepiej widać to też na twardych liczbach. Mamy obecnie 230 tys. osób pobierających minimalną emeryturę, bo nie wypracowały przez całą swoją karierę zawodową takiej kwoty składek, która pozwalałaby uzyskać wyższe świadczenie.

Do tego trzeba doliczyć ok. 270 tys. osób pobierających świadczenie poniżej minimum. Oczekiwania są zupełnie inne. Dlatego od lat prowadzimy badania co do spodziewanych skutków zniesienia tzw. zbiegów określonych w art. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Ograniczyłoby to także koszty prowadzenia rozliczeń składek z takich umów i liczbę korekt, jakie są do nich składane. Doszłoby też do uzdrowienia konkurencyjności w biznesie, przez ograniczenie przewagi firm pozbawiających pracowników należnej ochrony.

Ile jest obecnie osób zatrudnionych na kilku umowach zlecenia?

Z naszych wyliczeń wynika, że jest ich 500 tys. Prawie drugie tyle korzysta z instytucji zbiegu tytułów do ubezpieczeń w inny sposób, to znaczy, że łączy na przykład umowę o pracę, umowę zlecenia lub prowadzenie działalności gospodarczej, ale też inne tytuły do ubezpieczeń społecznych, których w ustawie jest kilkadziesiąt.

O ile zwiększyłyby się wpływy ze składek płacone od tego typu umów?

Musze podkreślić, że nawet mimo epidemii sytuacja FUS jest stabilna. W ostatnich latach, a nawet w bieżącym roku, notujemy wysokie wpływy ze składek. Pomijając trzymiesięczne zwolnienie ze składek dla 2,1 mln firm, w pozostałych miesiącach wpływy wciąż są wyższe niż w tych samych okresach 2019 r. Dlatego nie chodzi o to, by po prostu pozyskać do Funduszu Ubezpieczeń Społecznych dodatkowe 3–4 mld zł, zwłaszcza że przecież te składki oznaczają jednocześnie dodatkowe zobowiązania FUS na przyszłość.

Obecnie nie jest najlepszy czas na wprowadzanie tego typu zmian, bo biznes mocno ucierpiał na kryzysie wywołanym koronawirusem i może nie udźwignąć dodatkowych kosztów związanych z pełnym oskładkowaniem zleceń.

Trzeba to brać pod uwagę. Można zastosować tu dłuższe vacatio legis. Trzeba też z całą mocą podkreślić, że koszt klina podatkowego, czyli suma podatków i składek ponoszonych przez pracodawcę w związku z zatrudnieniem pracownika, wynosi w Polsce mało na tle innych państw UE, obecnie ok. 36 proc. Tymczasem w UE wynosi 43 proc., w Niemczech 49 proc., a w Belgii ponad 50 proc. W lipcu Eurostat podał informacje dotyczące stopy bezrobocia w Polsce i uznał, że jest ona stabilna i wynosi tylko 3,2 proc., co jest jednym z najniższych wskaźników w całej Unii, w której średnia to 7,2 proc. Trzeba też wspomnieć, że w okresie kryzysu gospodarczego wywołanego Covid-19 polscy przedsiębiorcy otrzymali od państwa ponad 140 mld zł wsparcia. Samo zwolnienie z obowiązku płacenia składek przez osoby prowadzące działalność gospodarczą kosztowało ponad 13 mld zł. Nieopłacone składki zostały zapisane na kontach 6,5 mln ubezpieczonych. Pełne składki to nie jest podatek, tylko odroczone wynagrodzenie, które wróci do ubezpieczonych w postaci emerytur, rent i zasiłków.

Pełne oskładkowanie spowoduje jednak zmniejszenie przychodów zleceniobiorców, co może się odbić na gospodarce.

Na poziom konsumpcji w Polsce pozytywnie wpływa wprowadzenie w ostatnich latach świadczenia wychowawczego Rodzina 500+, na które przeznaczono do tej pory ponad 140 mld zł, czy też 13. emerytura, czyli 11–12 mld zł rocznie trafiające do emerytów i rencistów.

Kto pracuje obecnie na kilku zleceniach?

Z naszych badań wynika, że zmiany dotyczyłyby głównie osób o średnich i wysokich dochodach. W myśl obecnie obowiązujących przepisów, jeśli ktoś ma zawartą pierwszą umowę zlecenia na 2600 zł, to składki na ubezpieczenia społeczne płaci tylko od tej umowy, a od następnych już nie. Tymczasem w praktyce okazuje się, że przeciętne przychody osiągane przez osoby, które mają jeszcze jedną umowę, przekraczają łącznie 6,1 tys. zł. W przypadku mężczyzn jest to 6,5 tys. zł, a u kobiet 5,8 tys. zł. Co ciekawe, przeciętne zarobki z takich umów rosną z wiekiem zatrudnionych. Dla mężczyzn w przedziale wiekowym 45–46 lat wynoszą już 7,7 tys. zł, a dla kobiet 6,6 tys. zł.

W jakich branżach odbywa się taka praca?

Wszędzie. Zaczynając od branży energetycznej, są też stosowane w górnictwie, opiece zdrowotnej, ubezpieczeniach. Takie umowy są również stosowane w branży gastronomicznej i hotelarskiej oraz usługach ochroniarskich i sprzątania. Planujemy przeprowadzić kolejne badanie w październiku lub listopadzie, aby porównać, jak to się zmieniło w czasie kryzysu wywołanego epidemią koronawirusa. Uważam, że dyskusja o pełnym oskładkowaniu umów zlecenia powinna się toczyć na podstawie konkretnych danych.

Jakie terminy zmian wchodzą w rachubę? Czy jest to możliwe już od 1 stycznia 2021 r.?

To jest mało czasu, a płatnicy składek ze względu na podniesienie kosztów powinni mieć odpowiednie vacatio legis. Jest to więc kwestia decyzji politycznej. Uważam, że w tym zakresie trzeba się wsłuchiwać w głos partnerów społecznych. Związki zawodowe wypowiadają się za takimi zmianami. Organizacje pracodawców też są w większości za, bo widzą korzyści z nich wynikające, jednak pod pewnymi warunkami. Niezaprzeczalną korzyścią jest uproszczenie systemu odprowadzania składek od przychodów, bez względu na to, na jakiej podstawie zostały osiągnięte.

Pełne oskładkowanie zleceń stworzy ogromną presję, by przenieść takie osoby na działalność gospodarczą. Co wtedy?

W tej chwili ponad 90 proc. osób prowadzących działalność gospodarczą opłaca pełne składki, bo ich przychody powyżej 6 tys. zł nie kwalifikują ich do opłacania niższych składek w ramach tzw. małego ZUS+. Nie sądzę, aby po wprowadzeniu pełnego oskładkowania zleceń wszyscy przenieśli się na działalność gospodarczą.

Czy ZUS pracuje nad zmianami mającymi na celu wyższe oskładkowanie wysokich przychodów z działalności gospodarczej?

W tej chwili nie analizujemy tego typu rozwiązań. Obserwujemy natomiast sposób funkcjonowania małego ZUS+ oraz to, czy sprawdza się kryterium dochodu – zamiast przychodu – określającego wysokość obowiązków składkowych firm prowadzących działalność na mniejszą skalę.

Nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej a przychód podatkowy po stronie spółki

Stan faktyczny

Spółka akcyjna, której akcjonariuszem większościowym (94,99% akcji) jest fundusz inwestycyjny (dalej: F) zawarła umowę z firmą B o zarządzanie częścią portfela inwestycyjnego F i prowadzenie jego spraw, za co B otrzymuje uzgodnione wynagrodzenie. Niektórzy członkowie rady nadzorczej i zarządu spółki są zarazem pracownikami B, od której otrzymują wynagrodzenie ze stosunku pracy. Natomiast nie otrzymują już żadnej należności od spółki.

Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, pytając, czy w związku z tym, że z tytułu pełnionych funkcji niektórzy członkowie zarządu i rady nadzorczej spółki nie otrzymują od niej wynagrodzenia, po stronie spółki powstaje przychód podatkowy. Zdaniem spółki nie powstaje, co spółka uzasadnia następująco.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie wprowadzają wymogu wynagrodzenia za wykonywanie funkcji członka zarządu spółki akcyjnej ani zawierania z nim umowy (np. o pracę), której przedmiotem jest pełnienie tej funkcji. Dopuszczalne jest bowiem wykonywanie jej na podstawie samego stosunku powołania. Podobnie, przepisy KSH nie wprowadzają zasady, że członkowie rady nadzorczej otrzymują wynagrodzenie z tytułu pełnienia tych funkcji. Spółka może, ale nie musi takiego wynagrodzenia im przyznawać. Oznacza to, że wykonywanie obowiązków członków zarządu lub rady nadzorczej spółki akcyjnej nie stanowi czynności, które ze swej istoty lub co do zasady są wykonywane odpłatnie. A w sytuacji gdy przepisy i praktyka obrotu dopuszczają zarówno odpłatne jak i nieodpłatne wykonywanie czynności danego rodzaju, to nie można przyjąć, że ten, kto z tej czynności jakoś korzysta, uzyskuje w związku z tym przysporzenie majątkowe o konkretnym wymiarze finansowym.

Przede wszystkim jednak brak jest podstaw do uznania, że w analizowanej sytuacji spółka uzyskuje korzyść majątkową kosztem majątku innego podmiotu, co stanowi warunek konieczny uznania, że powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Członkowie zarządu i rady nadzorczej spółki pełnią przecież te funkcje w ramach obowiązków pracowniczych w B i stamtąd otrzymują za to wynagrodzenie. Wykonywanie funkcji członków organów spółki nie wiąże się więc z żadnym uszczupleniem po ich stronie. A warunkiem uznania, że powstał przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia jest to, by wykonujący takie świadczenie poniósł uszczerbek majątkowy.

Uszczuplenie nie występuje także po stronie firmy B, która przecież za prowadzenie spraw spółki otrzymuje wynagrodzenie umowne, które powinno pokrywać koszty wykonania umowy, w tym wynagrodzenia pracowników będących członkami organów spółki.

Dla wzmocnienia argumentacji spółka przywołała szereg interpretacji podatkowych, w których wyrażono pogląd, że nieodpłatne pełnienie funkcji w zarządzie albo radzie nadzorczej spółki kapitałowej nie generuje po stronie tej spółki podlegającego opodatkowaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Stan prawny

Przychodem z działalności gospodarczej są także świadczenia otrzymane przez podatnika nieodpłatnie (art. 12 ust. 1 pkt 2 PDOPrU). Żadne przepis podatkowy nie definiuje pojęcia świadczenia nieodpłatnego.

Stanowisko organu interpretującego 

Organ uznał, że stanowisko spółki jest prawidłowe w pełnym zakresie, wobec czego odstąpił od uzasadnienia prawnego interpretacji.

Obowiązek i termin złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości – zagadnienie intertemporalne

Różnice między stanami prawnymi

Do końca 2015 r. art. 21 ust. 3 PrUpad brzmiał: Osoby, o których mowa w ust. 1 i 2, ponoszą odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną wskutek niezłożenia wniosku w terminie określonym w ust. 1. Pomimo, że przepis milczał na temat tego, czy szkoda powinna być przez osobę zobowiązaną do złożenia wniosku o upadłość zawiniona, w doktrynie podnoszono, że wina jest w prawie polskim ogólną zasadą odpowiedzialności odszkodowawczej, i jako taka wymagana jest zawsze wtedy, gdy wyraźnie nie zastrzeżono, że określony podmiot ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka. Z tego względu, od wierzyciela występującego z powództwem na podstawie art. 21 ust. 3 PrUpad, wymagano, by wykazał, że pozwanemu można przypisać winę za wyrządzoną szkodę. Tak więc, ciężar dowiedzenia winy spoczywał na wierzycielu.

Od 1.1.2016 r. art. 21 ust. 3 zd. 1 PrUpad został in fine wzbogacony o dopisek: […] chyba że nie ponoszą winy. W ten oto sposób ustawodawca wprowadził domniemanie winy pozwanego, czyniąc z braku winy przesłankę uwalniającą, której wykazanie obciąża dowodowo pozwanego.

Na tym jednak nie koniec, ponieważ do art. 21 PrUpad dodano jeszcze ust. 3a, stanowiący, że: W przypadku dochodzenia odszkodowania przez wierzyciela niewypłacalnego dłużnika domniemywa się, że szkoda, o której mowa w ust. 3, obejmuje wysokość niezaspokojonej wierzytelności tego wierzyciela wobec dłużnika. Zatem również w odniesieniu do wysokości szkody, ciężar dowodu został przeniesiony z wierzyciela na drugą stronę sporu. W praktyce precyzyjne wykazanie wysokości szkody stanowi zwykle główną trudność sporów o odszkodowanie.

Powyższe zmiany sprawiły, że pozycja wierzyciela w procesie z art. 21 ust. 3 PrUpad stała się znacznie dogodniejsza. Dlatego niektórzy wierzyciele próbują dochodzić roszczeń dotyczących stanów faktycznych sprzed roku 2016, powołując się wszelako na obecne brzmienie rzeczonego artykułu. Prawidłowość takiego stanowiska zweryfikował Sąd Apelacyjny w Białymstoku.

Stan faktyczny 

W sprawie rozpoznanej przez Sąd Apelacyjny w Białymstoku, powód wystąpił z powództwem przeciwko członkowi zarządu spółki akcyjnej, dochodząc zapłaty długów, których nie udało mu się wyegzekwować od spółki. Co istotne, pozwany sprawował funkcję członka zarządu w okresie od roku 2011 do roku 2015. Za podstawę powództwa powód przyjął m.in. art. 21 ust. 3 PrUpad (innymi podanymi przez powoda podstawami były art. 299 KSH [sic!] oraz art. 415 KC). Sąd I instancji stwierdził, że w zakresie roszczeń z art. 21 ust. 3 PrUpad powód powinien był dowieść winy pozwanego, a jako, że tego nie uczynił, powództwo nie zasługiwało na uwzględnienie.

Następnie powód wywiódł apelację, w której zarzucił wyrokowi sądu I instancji, że błędnie uznano w nim, że nowe brzmienie art. 21 PrUpad nie znajduje zastosowania do stanów faktycznych sprzed roku 2016. Uzasadniając swe stanowisko, powód powołał się na art. 448 PrRestr, głoszący, że: Przepisy o skutkach wszczęcia postępowania co do osoby, majątku i zobowiązań dłużnika lub upadłego stosuje się również do zdarzeń prawnych, które miały miejsce przed dniem wejścia w życie ustawy. Gwoli wyjaśnienia dodać należy, że nowelizacja PrUpad wprowadzona została właśnie PrRestr, stąd odwołanie się przez powoda do przepisów tej drugiej ustawy.

Rozstrzygnięcie sądu

Wyrokiem z 3.6.2020 r. Sąd Apelacyjny w Białymstoku oddalił apelację powoda. W uzasadnieniu zaś wskazał, że: Zachowując chronologię zarzutów apelacyjnych, należy na wstępie podkreślić niezasadność przekonania powoda, że przyjęta przez Sad Okręgowy wykładnia zakazu retroaktywności jest błędna, zaś art. 21 ust. 3a PrUpad w obecnym jego brzmieniu znajdował zastosowanie w stanie faktycznym obejmującym okres od 3.10.2011 r. do 30.6.2015 r. Zgodnie z art. 3 KC ustawa nie ma mocy wstecznej, chyba, że to wynika z jej brzmienia lub celu. […] Nie ulega wątpliwości, że odpowiedzialność pozwanego osadzona jest w określonych precyzyjnie ramach czasowych i prawnych. […] Mając na uwadze powyższe, przyjąć należało, że Sąd Okręgowy zasadnie pominął obecną treść art. 21 ust. 3a PrUpad w procesie subsumcji swoich ustaleń faktycznych pod wskazane przez siebie normy prawa materialnego. Wbrew twierdzeniom apelacji nie istniały przesłanki pozwalające na zastosowanie w niniejszej sprawie przepisu obecnie obowiązującego art. 21 PrUpad z uwagi na treść art. 448 PrRestr […].