Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej: VATU) w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. Rozliczenie podatku należnego i naliczonego z tytułu WNT standardowo ma zaś miejsce w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Od ww. zasady jest jednak wyjątek. Zgodnie z art. 103 ust. 5a VATU, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia szerokiego spectrum paliw, o których mowa w art. 103 ust. 5aa VATU, podatnik (a często także płatnik zgodnie z art. 17a VATU) jest obowiązany do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek urzędu skarbowego w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do miejsca odbioru lub do składu podatkowego. Ewentualnie, z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju – jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Przepisy te obowiązują od 1.8.2016 r. w ramach tzw. pakietu paliwowego. Stanowią formę walki fiskusa z wyłudzeniami i oszustwami podatkowymi związanymi z obrotem paliwami właśnie. I choć od tego czasu przechodziły omawiane przepisy kilka liftingów, idea została zasadniczo zachowana. Chodzi o to, by VAT z tytułu WNT paliw najpierw podlegał wpłacie do urzędu skarbowego, a dopiero później podatnik mógłby go odliczyć w deklaracji podatkowej. To dość istotne odstępstwo od neutralnych przecież zasad rozliczania podatku z tytułu WNT. Stąd też dość szybko zaczęły się pojawiać wątpliwości co do zgodności rozwiązania z prawem UE.
Czego dotyczyła sprawa
Podatnik dokonał WNT oleju napędowego objętego kodem CN 2710 19 43. Zdaniem fiskusa, wewnątrzwspólnotowe nabycia dokonane zostały w trybie w art. 103 ust. 5a VATU i polegały na wprowadzeniu do składu podatkowego towarów z terytorium innego państwa członkowskiego UE. Podatnik nie uiścił jednak podatku w terminie pięciu dni od wprowadzenia oleju napędowego na terytorium kraju. Nie złożył również miesięcznej deklaracji dotyczącej tych nabyć w terminie do piątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek ich zapłaty.
W efekcie, organ podatkowy nałożył na podatnika obowiązek natychmiastowej zapłaty należnego VAT, powiększonego o odsetki za zwłokę naliczone od dnia następującego po dniu, w którym upłynął termin płatności. W toku zaskarżenia, sprawa trafiła przed oblicze NSA. Sąd ten powziął wątpliwość, czy krótsze terminy płatności VAT w odniesieniu do nabycia paliw pochodzących z innych państw członkowskich są zgodne z prawem unijnym.
Stanowisko TSUE
Wydając wyrok z 9.9.2021 r. w sprawie C-855/19, Legalis TSUE przyjął postawę dydaktyczną. Wyliczył bowiem na start trzy zasadnicze etapy rozliczenia podatkowego na gruncie VAT. I tak, profesor-Trybunał uczy, że najpierw powstaje zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego. Potem na tej podstawie podatek staje się wymagalny, aż wreszcie konkretyzuje się obowiązek zapłaty VAT. Co do samego WNT, zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce w dniu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Niemniej, podatek staje się wymagalny (tj. obowiązek podatkowy powstaje) w późniejszym terminie, czyli w chwili wystawienia faktury lub nie później niż piętnastego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym miało miejsce zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego, w przypadku gdy faktura nie została wystawiona przed tą datą. Konstrukcja art. 103 ust. 5a i 5aa VATU zakłada zaś, że obowiązek zapłaty powstaje zanim VAT stanie się wymagalny. Stoi więc w sprzeczności z fundamentem prawa unijnego, którego egzemplifikacją jest wskazana wyżej wyliczanka (zdarzenie-wymagalność-konkretyzacja zapłaty).
Takiej klasyfikacji nie zmienia fakt, że państwa członkowskie UE mogą wprowadzać odstępstwa w zasadach opodatkowania, o ile są niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobiegania oszustwom podatkowym. Wykonywania tych kompetencji musi mieć jednak miejsce z poszanowaniem prawa UE.
Przyspieszona zapłata VAT z tytułu WNT paliw nie może być też uznana za zaliczkę. Na tej podstawie przyspieszyć można bowiem datę zapłaty podatku, a nie datę jego wymagalności (jak uczyniła polski fiskus). W konsekwencji, przepisy unijne stoją na przeszkodzie przepisowi prawa krajowego, który ustanawia obowiązek zapłaty podatku od wartości dodanej (VAT) od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw, zanim podatek ten stanie się wymagalny.
Gdy TSUE orzeka o niezgodności przepisów krajowych z prawem UE to wiedz, że coś się dzieje. Albo, że coś się zadzieje niebawem. Skutki mogą być daleko idące, chociaż dotyczą stosunkowo wąskiego wycinka rzeczywistości gospodarczej, jakim jednak jest nabywanie paliw z innych krajów UE. Wydaje się, że w bieżących i przyszłych rozliczeniach podatnicy mogą po prostu zaprzestać wcześniejszej zapłaty podatku. Opierając się o omawiane orzeczenie i prymat prawa wspólnotowego nad krajowym. Fiskus przyznaje takie prawo np. w zakresie ulgi na złe długi czy szyku rozwartego przy WNT (a więc tematów, które były niedawno na tapecie TSUE i również zakończyły się stwierdzeniem niezgodności przepisów krajowych z prawem UE).
To już sama w sobie istotna rewolucja. I spory zastrzyk płynnościowy. Przykładowo, WNT paliwa dokonane np. 1.4.2021 r. skutkowało koniecznością zapłaty VAT do 6.4.2021 r. Z możliwością „odzyskania”, a mówiąc ściślej zneutralizowania zazwyczaj dopiero 25.5.2021 r. A więc po 30 dniach.
Co do przeszłych zaś rozliczeń, zyskają w szczególności podatnicy, którzy tak jak sprawca zamieszania przed TSUE odczuł boleśnie piętno decyzji domiarowej. Mogą oni na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: OrdPU) wznowić zakończone prawomocną decyzją postępowanie w terminie miesiąca od publikacji sentencji wyroku. Tym razem nie ma się zaś raczej co spodziewać fali wniosków o stwierdzenie nadpłaty podatku składanych zgodnie z art. 72 § 2 pkt 1 OrdPU. WNT paliw pozostawało bowiem z zasady summa summarum neutralne. Chyba, że podatnik uiścił podatek z opóźnieniem. Wówczas istnieć powinny podstawy do sięgnięcia po nadpłacone niesłusznie odsetki.
Nie mają szczęścia w 2021 r. przepisy VATU w zakresie WNT. Jak pamiętamy, TSUE w wyroku z 18.3.2021 r. w sprawie C-895/19, Legalis rozprawiło się skutecznie z szykiem rozwartym. Lada moment, na mocy pakietu SLIM VAT 2 znajdziemy efekty tego wyroku zaszczepione bezpośrednio do przepisów VATU. Należy się spodziewać, że podobny los spotka omawiane art. 103 ust. 5a i 5aa VATU. Kto wie, czy nie w ramach zapowiadanego już jakiś czas temu SLIM VAT 3. Tak czy owak – dzieje się i będzie się działo.
Pytane tylko, czy omawiane rozstrzygnięcie rzeczywiście przyniesie pozytywne skutki. Pakiet paliwowy w swojej obecnej formie wydaje się skutecznym mechanizmem uszczelniającym. Nie tylko przynosi do budżetu odpowiednie dochody. Względnie skutecznie wpływa także na rugowanie z obrotu gospodarczego nieuczciwych podatników. A tych przecież w branży paliwowej, eufemistycznie mówiąc, nie brakowało. Postawione pod ścianą Ministerstwo Finansów będzie musiało na prędce wymyślić nowe rozwiązanie uszczelniające system. A pośpiech w kwestiach legislacyjnych z reguły nie kończy się dobrze.
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
