Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: VATU), od podatku zwalnia się sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznej kwoty 200 tys. zł netto w poprzednim roku podatkowym . Do tak określonej wartości sprzedaży nie wlicza się m.in. szeregu czynności zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 VATU, a więc korzystających ze zwolnienia przedmiotowego, niezależnego od poziomu obrotów. Ta konstrukcja pozwala podatnikom przedmiotowo zwolnionym z VAT na rozszerzanie zakresu czynności zwolnionych, o ile nie przełożą się one na obrót w wysokości 200 tys. zł rocznie.
Mechanizm ten w ramach zwolnienia z VAT pozwala na łączenie często zupełnie odmiennych form działalności gospodarczej. Czasem regulacja jest przydatna nawet wówczas, gdy podatnik nie zmienia zasadniczo profilu swojej działalności. Zwolnienia przedmiotowe interpretowane są bowiem przez organy podatkowe bardzo ściśle. Takie podejście wyklucza wykładnię rozszerzającą. Mogą więc zdarzyć się sytuacje, w których świadczenie tego samego rodzaju usług, ale w różnych formach, będzie miało zupełnie odmienną kwalifikację podatkową. Przykładem są usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Korzystają one ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU. Dzieje się tak tylko wówczas, gdy są one świadczone bezpośrednio w relacji nauczyciel – uczeń (albo uczeń – mistrz). Jeśli zaś mistrz podzleca świadczenie usług nauczania podwykonawcom, to zanika bezpośrednia relacja, a w konsekwencji – zwolnienie z VAT. Można wtedy wnioskować o alternatywne zwolnienie podatkowe.
Czego dotyczyła sprawa?
Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie udzielania korepetycji online. Udziela ich z matematyki, fizyki oraz programowania, a zakres świadczonych usług odpowiada poziomowi podstawowemu, ponadpodstawowemu i wyższemu. Podatnik korzysta w tym zakresie ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU (usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli). W niedalekiej przyszłości wnioskodawca planuje zatrudnić pracowników w ramach umowy o pracę lub na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie/umowa o dzieło), którzy również będą świadczyć usługi korepetytorskie. Nie skorzystają one jednak ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU.
Umowy są zawierane z osobami posiadającymi odpowiednie kwalifikacje do prowadzenia korepetycji. Usługi świadczone przez zatrudnionych pracowników/zleceniobiorców składają się z kursów, w ramach których prowadzą oni zajęcia stacjonarne. Wnioskodawca nagrywa zaś zajęcia tak, aby każdy uczeń mógł wrócić do dowolnego zadania w domu. W konsekwencji usługa składa się z pakietu zajęcia + nagrania. Zajęcia stacjonarne i nagrania trwają tyle samo czasu. Nagrania przedstawiają 100% zawartości lekcji. W ramach jednej umowy kursu uczniowie mają zapewnione lekcje stacjonarne oraz dostęp do nagrań. Te drugie nie są sprzedawane oddzielnie, lecz zapewniane w jednej usłudze i wliczone w cenę kursu. Wnioskodawca nagrywa swoje zajęcia i umieszcza je na stronie internetowej. Do korzystania z korepetycji w formie video potrzebny jest dostęp do Internetu oraz sprzęt elektroniczny (np. laptop, telefon). Wnioskodawca nabrał wątpliwości, czy w zakresie ww. usług będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego z VAT, które obejmie nagrywane przez niego lekcje oraz te, prowadzone przez pracowników (z uwagi na poziom obrotu). Wnioskodawca chciałby być objęty hybrydowym zwolnieniem z VAT. Czy jest to możliwe?
Stanowisko organu
Dyrektor KIS udzielił odpowiedzi, wydając interpretację indywidualną z 30.12.2021 r., 0113-KDIPT1-1.4012.694.2021.2.AK. Wg niej wnioskodawca ma prawo do skorzystania z obu zwolnień. Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę oraz umiejętności. Powinien on legitymować się wiedzą i kwalifikacjami. Musi także istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego. Przedmiotem korepetycji jest matematyka, fizyka oraz programowanie, a wnioskodawca zdobył tytuł magistra na wydziale „Fizyki i Informatyki” Akademii. Ponadto jest doktorantem z fizyki i wykłada na uczelni. Zatem przygotowane przez niego, nagrywane zadania są usługami prywatnego nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym i wyższymi. Pomimo formuły online są świadczone przez nauczyciela. Należy stwierdzić, że warunki dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU są spełnione.
Zwolnieniem nie są natomiast objęte te usługi korepetytorskie, które są prowadzone przez zatrudnionego pracownika lub zleceniobiorcę. W tej sytuacji nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. z nabywcami tych usług, lecz z Wnioskodawcą (pracodawcą) jako zatrudniającym. Pracownik/zleceniobiorca działa bowiem w charakterze podwykonawcy świadczonych usług, a więc nie wykonuje tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami.
Ww. usługi nie stanowią jednak usług wymienionych w art. 113 ust. 13 VATU. Zatem do momentu przekroczenia poziomu obrotu w wysokości 200 tys. zł w zakresie tych usług wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 VATU. Do powyższego limitu nie zaliczają się, rzecz jasna, usługi zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU.
Ostatnio da się zauważyć delikatnie wzmożoną intensywność wydawania interpretacji indywidualnych w zakresie zwolnień z VAT. Dokonywane są nawet próby łączenia zwolnienia przedmiotowego z podmiotowym (obrotowym). W takiej sytuacji może więc skorzystać technik ortodontyczny, wytwarzający jednocześnie biżuterię (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 3.1.2021 r., 0113-KDIPT1-1.4012.807.2021.2.RG), i, jak się okazuje – także nauczyciel korepetytor z zacięciem filmowca.
Kwestia limitu 200 tys. zł zasadniczo nie budzi kontrowersji. O wiele ciekawszy wydaje się wątek zwolnienia przedmiotowego. Wcale nie jest to aż tak oczywiste, że nagrywanie filmów z zajęciami i publikowanie ich na stronie internetowej stanowi usługę prywatnego nauczania. Nie bez znaczenia w niniejszej sprawie wydaje się być jednak jej kontekst. Istnieje bowiem ścisły związek nie tylko pomiędzy kwalifikacjami nauczyciela, a nagrywanymi zadaniami, lecz także między prowadzeniem zajęć w sposób konwencjonalny przez pracowników podatnika. Nagrywanie filmów to zatem element usługi prywatnego nauczania na poziome przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczony przez nauczyciela. Duże znaczenie odgrywa tu fakt, że nagrania nie są sprzedawane oddzielnie, a proponowane w jednej usłudze. Na video jest przedstawiony cały tok lekcji. Korepetycje w formie kursu maturalnego zawierają w swojej cenie zarówno lekcję, nagranie, jak i zadania domowe. Dzięki temu stanowią one usługi nauczania i korzystają ze zwolnienia z VAT. Choć paradoksalnie, usługi świadczone przez podwykonawców nie są same w sobie zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU. Z innych względów decyduje o tym formuła działania, a nie zakres przedmiotowy.
Na zakończenie – ciekawostka. Wnioskodawca niniejszej interpretacji ochoczo korzysta z ochronnej funkcji interpretacji indywidualnych. W przeszłości zdarzało mu się już osiągać na tym polu sukcesy. Przykładowo, w uzyskanej interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 4.6.2020 r., 0111-KDIB3-2.4012.135.2020.3.SR, Legalis podatnik uzyskał potwierdzenie, że prowadzone przezeń (konwencjonalnie) zajęcia korzystają ze zwolnienia z VAT. Argumentował on m.in., że ciężko wyobrazić sobie osobę, która miałaby większy związek pomiędzy treścią przekazywaną na zajęciach a posiadanymi kwalifikacjami, niż sam wnioskodawca. Jest on bowiem magistrem nauk ścisłych, laureatem i finalistą licznych konkursów i olimpiad matematycznych, a także uczy matematyki oraz fizyki na różnych kierunkach. Podopieczni wnioskodawcy ponad 20 razy zdobywali wynik 100% na maturze rozszerzonej z matematyki (a z arytmetyką, jak wiadomo, nie wolno dyskutować). Kwestię braku wpływu usług zwolnionych przedmiotowo na limit 200 tys. zł wnioskodawca potwierdził zaś w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 27.8.2021 r., 0112-KDIL1-1.4012.363.2021.2.MB.
Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →
