Skuteczność doręczenia zastępczego na gruncie podatkowym

Opis stanu faktycznego

Sprawa dotyczyła decyzji określających podatek od towarów i usług, które wysłane zostały do Strony za pośrednictwem Poczty Polskiej przesyłką poleconą. Ze zwróconej przez pocztę przesyłki wynika, że była ona dwukrotnie awizowana. W związku z tym, zgodnie z art. 150 § 2 OrdPU przesyłkę zawierającą wskazane decyzje pozostawiono w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia na 11.1.2016 r. Pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie i usunięcie z obrotu prawnego decyzji wskazując, że nie zostały skutecznie doręczone, a zatem nie stały się ostateczne i nie podlegają wykonaniu. Skarżąca bowiem przebywa w Zakładzie Karnym, a wydane decyzje skierowane na niewłaściwe adresy. Naczelnik US w piśmie skierowanym do Dyrektora IAS wskazał m.in.: okoliczności uzasadniające skierowanie decyzji na adres rejestracyjny, wynikający z dokumentów rejestracyjnych, a w konsekwencji skuteczne wprowadzenie decyzji do obrotu prawnego.

Stanowisko Organu

Postanowieniem z 30.9.2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że odwołanie W.S. od decyzji zostało wniesione z uchybieniem terminu. W uzasadnieniu wskazał, że przesyłka zawierająca decyzje została wysłana listem poleconym na adres wynikający z dokumentów rejestracyjnych podatniczki, a strona została prawidłowo zawiadomiona o nadejściu pisma oraz terminie i miejscu gdzie można ją odebrać. Zgodnie z informacją zawartą na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki – z powodu niemożności doręczenia adresatowi oraz dorosłemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tej placówce umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Następnie przesyłkę awizowano ponownie. Przesyłki nie podjęto w terminie. Wobec powyższego, przedmiotowa decyzja została skutecznie doręczona w trybie art. 150 OrdPU.

Stanowisko WSA

Po rozpoznaniu skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie uznając, że stan faktyczny sprawy przeczy zasadności ustaleń Organu. Kluczowa w niniejszej sprawie była ocena prawidłowości adresu, na który organ pierwszej instancji kierował do Skarżącej korespondencję.

Zgodnie z art. 148 § 1 OrdPU, pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Przy czym w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 (w mieszkaniu lub w przypadku nieobecności adresata za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, którzy podjęli się oddania pisma adresatowi) – stosownie do dyspozycji art. 150 § 1 pkt 1 i § 1a OrdPU – operator pocztowy przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. W art. 150 § 2 OrdPU ustawodawca zawarł również wymóg zawiadomienia adresata o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1, które to zawiadomienie umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Pojęcia „miejsca zamieszkania” nie można utożsamiać z miejscem zameldowania. Nie zostało ono również zdefiniowane w OrdPU, dlatego należy odwołać się do art. 25 KC, który stanowi, że miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Z kolei adres do doręczeń w kraju to tzw. adres korespondencyjny.

Oczywistym jest, że dla dokonania doręczenia stronie postępowania, czy to w trybie art. 148 OrdPU, czy w trybie tzw. fikcji prawnej doręczenia, organ musi dysponować adresem podatnika. Dlatego dla umożliwienia organom podatkowym dokonywania doręczeń ustawodawca przewidział, że również na podatniku spoczywają określone obowiązki. W rozpoznawanej sprawie należy mieć na uwadze przede wszystkim, że Skarżąca zawiesiła prowadzenie działalności gospodarczej, a analiza zapisów w CEiDG potwierdza, że dokonała zmiany danych we wpisie do tej ewidencji, wskazując stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i adres do doręczeń w Ż. Nie można tracić również z pola widzenia i tych okoliczności, że już 2.12.2014 r. pracownicy organów skarbowych przeprowadzili kontrolę, która wykazała, że Skarżąca zamieszkuje w Ż. pod wskazanym adresem. Analiza akt administracyjnych sprawy wskazuje ponadto, że również w 2014 r. Naczelnik US kierował do Skarżącej korespondencję na adres w Ż. Wreszcie – co równie istotne – że Skarżąca od 23.7.2015 r. przebywa w zakładzie karnym. Stąd też, w ocenie Sądu, nie jest możliwe zweryfikowanie czy dane wskazane w rejestrze były przez właściwy organ podatkowy prawidłowo aktualizowane. Takiej weryfikacji nie dokonano na pewno w trakcie postępowania administracyjnego.

W ocenie WSA organ miał niewątpliwe podstawy do powzięcia wątpliwości co do adresu właściwego do dokonywania doręczeń. W sytuacji gdy osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej lub niebędąca zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, konsekwentnie podaje w zeznaniach podatkowych konkretny adres jako adres zamieszkania, organ podatkowy nie ma obowiązku dokonywania ustaleń, czy jest to rzeczywiste miejsce zamieszkania podatnika. Z kolei wskazanie adresu zamieszkania ma określone konsekwencje. W celu zaktualizowania danych, w tym adresu zamieszkania, jakie ujmowane są w rejestrach urzędowych wystarcza, by złożył on w urzędzie skarbowym jakiekolwiek pismo, zeznanie bądź deklarację, w której wskazałby nowy adres zamieszkania lub adres do korespondencji. W związku z tym organ podatkowy nie powinien też bazować wyłącznie na wydrukach z takiego rejestru, ale obowiązany jest też ustalić czy dany podatnik nie złożył w urzędzie skarbowym jakiekolwiek pisma, zeznania bądź deklaracje, w których wskazałby nowy adres zamieszkania lub adres do korespondencji.

Skuteczne doręczenie pisma na podstawie art. 150 OrdPU jest uzależnione od zgodnej z prawem próby doręczenia pisma na zasadach określonych w art. 148 § 1 lub art. 149 OrdPU, w tym w szczególności na prawidłowy adres osoby, do której pismo jest kierowane. Kryterium zastosowania art. 150 OrdPU jest bowiem to, aby adresat pisma istotnie mieszkał pod wskazanym adresem, a jedynie nie jest możliwe doręczenie mu pisma w inny sposób przewidziany w ustawie. Doręczenie takie jest skuteczne, gdy miejsce zamieszkania adresata nie budzi wątpliwości i o ile uprzednie próby doręczenia podjęto pod adresem, pod którym adresat faktycznie mieszka.